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Dieses Dokument ist Teil der Anfrage „NKF-Handreichung für Kommunen“
NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
§ 11 GemHVO NRW
Einem Gebührenbescheid liegt i. d. R. ein gleichwertiges Lieferungs- und Leistungsverhältnis zwischen der Ge-
meinde und ihren Bürgern zugrunde, sodass ein gemeindlicher Gebührenbescheid regelmäßig nicht als Leis-
tungsbescheid im Sinne der haushaltsrechtlichen Vorschrift gelten und behandelt werden kann.
Bei den haushaltsrechtlich benannten Leistungsbescheiden soll dagegen grundsätzlich keine geschäftliche
Gleichwertigkeit bzw. identische Leistungswertigkeit zwischen der Gemeinde und einem Dritten als Vertrags-
partner bestehen. Er stellt ohne einen gleichwertigen Leistungsaustausch der Gemeinde mit einem Dritten einen
Geschäftsvorfall im Haushaltsjahr dar, der sich im Erlasszeitpunkt haushaltsmäßig auswirkt, sodass in der Ergeb-
nisrechnung für das Haushaltsjahr ein entsprechender Ertrag zu verbuchen ist.
2.2.2.3 Das „Transaktionsprinzip“
Durch die Bindung der gemeindlichen Erträge und Aufwendungen an den Leistungsbescheid werden die Erträge
und Aufwendungen dem „Transaktionsprinzip“ unterworfen, durch das das Realisationsprinzip näher konkretisiert
wird, auch wenn in solchen Fällen bei der Gemeinde ein Ermessensspielraum besteht. Die förmliche Festsetzung
eines gemeindlichen Anspruches oder einer Verpflichtung sichert die notwendige Objektivität, die offengelegt und
nachprüfbar wird.
Eine ausschließliche Abgrenzung bei gemeindlichen Leistungsbeziehungen nach der wirtschaftlichen Verursa-
chung wird den Zielen und Zwecken der gemeindlichen Haushaltswirtschaft nicht ausreichend gerecht und könnte
zum Abschlussstichtag zur Verzerrung des Bildes der wirtschaftlichen Lage der Gemeinde führen. Die perioden-
gerechte Abgrenzung wird dadurch aber nicht ausgeschaltet, sodass weiterhin aufgrund gemeindlicher Ge-
schäftsvorfälle eine aktive oder eine passive Rechnungsabgrenzung entstehen kann.
2.2.3 Die Ertragszuordnung am Beispiel der Steuererhebung
2.2.3.1 Die haushaltswirtschaftliche Zuordnung
Eine Steuerpflicht entsteht i. d. R. wirtschaftlich zum Ablauf des Jahres (Erhebungszeitraum), für das eine Veran-
lagung erfolgt (vgl. § 18 GewStG). Aus Sicht der Gemeinde als Festsetzende also unabhängig davon, zu wel-
chem späteren Zeitpunkt die Festsetzung der Steuerpflicht durch einen Leistungsbescheid erfolgt. Für die Erhe-
bung von Steuern definieren die einschlägigen Gesetze oder Satzungen daher abstrakte Tatbestände, die einen
Anspruch der Gemeinde begründen können sowie die Voraussetzungen des Entstehens der Steuerpflicht.
Durch die Vorschriften werden der Beginn und die Zeitpunkte der Erfüllung geregelt und dadurch die tatsächliche
Verwirklichung bestimmt, aufgrund derer eine Zurechnung zum Haushaltsjahr erfolgen kann. Dabei sind die Zeit-
punkte des Erlasses von Leistungsbescheiden dann relevant, wenn von der Gemeinde als Steuerberechtigte die
Erfüllung der Steuerpflicht vergangenheitsbezogen festzusetzen ist.
Diese haushaltswirtschaftliche Zuordnung von Steuererträgen nach den Festsetzungen im Leistungsbescheid
trägt der periodenbezogenen Zuordnung im Sinne des NKF in ausreichendem Maße Rechnung, weil regelmäßig
gesetzliche Festlegung dafür bestehen. Es bedarf immer eines Heranziehungsbescheides durch die Gemeinde
als Steuerberechtigte im Rahmen ihrer Steuererhebung, unabhängig davon, ob bei wegen der Steuerpflicht der
Steuerschuldner bereits zu Vorauszahlungen bzw. Teilleistungen herangezogen wird oder erst durch einen ab-
schließenden Festsetzungsbescheid mit Ablauf des Erhebungszeitraumes.
Die Gemeinde soll ihre Steuererträge grundsätzlich dem Haushaltsjahr zurechnen, in dem die Steuerpflicht be-
steht und auf Basis der Bemessungsgrundlage die Steuerpflicht durch einen Heranziehungsbescheid gegenüber
dem Steuerschuldner festgesetzt wird (Erfüllungszeitpunkt). Zu diesem Zeitpunkt gelten die Steuererträge als von
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der Gemeinde tatsächlich realisiert. Eine Zuordnung im zeitlichen Ablauf wird nachfolgend am Beispiel des Haus-
haltsjahres 2014 aufgezeigt (vgl. Abbildung 445).
DIE STEUERERTRAGSZUORDNUNG ZUM HAUSHALTSJAHR 2016
ZEITABLAUF MAßNAHME ZUORDNUNG
Vorauszahlungsbescheid für das Steuer- Festsetzungen für ein künftiges Haushalts-
und Haushaltsjahr 2016: jahr:
- Festlegung des voraussichtlichen Erfül- - Zuordnung des erzielbaren Steuerer-
lungsbetrages aufgrund der Steuer- trages zum Haushaltsjahr 2016 wegen
pflicht im Jahr 2016 der erst künftig entstehenden Steuer-
Vorjahr - Festlegung der Zahlungstermine pflicht,
- Mitteilung bzw. Ankündigung der endgül- - Keine Zuordnung zum Jahr 2015, ob-
tigen Festsetzung der Steuerpflicht nach wohl der (Leistungs-) Bescheid in die-
Eingang des Steuermessbescheides sem Jahr erlassen wird.
des Finanzamtes für das Jahr 2016
Vorauszahlungsbescheid für das Steuer- Festsetzungen für das Haushaltsjahr:
und Haushaltsjahr 2016: - Zuordnung des erzielbaren Steuerer-
- Festlegung des voraussichtlichen Erfül- trages zum Haushaltsjahr 2016 wegen
lungsbetrages aufgrund der Steuer- der bestehenden Steuerpflicht anhand
pflicht im Jahr 2016 des erlassenen (Leistungs-) Beschei-
- Festlegung der Zahlungstermine des (vgl. § 11 Absatz 2 GemHVO NRW).
- Mitteilung bzw. Ankündigung der endgül-
tigen Festsetzung der Steuerpflicht nach
Eingang des Steuermessbescheides
des Finanzamtes für das Jahr 2016
Änderung des Vorauszahlungsbe- - Zuordnung der Änderung des erzielba-
scheides für das Steuer- und Haushalts- ren Steuerertrages zum Haushaltsjahr
Haushaltsjahr
jahr 2016 2016 wegen der bestehenden Steuer-
2016 pflicht und aufgrund des erlassenen
(Änderungs-) Bescheides, auch dann,
wenn der Vorauszahlungsbescheid be-
reits im Vorjahr erlassen wurde (vgl. §
11 Absatz 2 GemHVO NRW).
Abrechnungsbescheid für das Steuer- - Zuordnung des aus der endgültigen
und Haushaltsjahr 2016: Abrechnung erzielten Steuerertrages
- Festlegung des endgültigen Erfüllungs- zum Haushaltsjahr 2016 wegen der be-
betrages aufgrund der Steuerpflicht im stehenden Steuerpflicht und aufgrund
Jahr 2016 des erlassenen (Abrechnungs-) Be-
- ggf. Festlegung eines Zahlungstermins scheides (vgl. § 11 Absatz 2 GemHVO
NRW).
Abrechnungsbescheid für das Steuer- Festsetzungen für ein abgelaufenes Haus-
und Haushaltsjahr 2016: haltsjahr:
- Festlegung des endgültigen Erfüllungs- Zuordnung des Steuerertrages aus der
betrages aufgrund der Steuerpflicht im endgültigen Abrechnung sowie einer ggf.
Jahr 2016 erforderlichen Änderung:
- ggf. Festlegung eines Zahlungstermins
- Zum Haushaltsjahr 2016:
Änderung des Abrechnungsbescheides - Festsetzung der Erfüllung der Steuer-
für das Steuer- und Haushaltsjahr 2016 pflicht durch Bescheid,
Folgejahr - Erlass des Leistungsbescheides in den
ersten drei Monaten (Wertaufhellung
nach § 32 Absatz 1 Nummer 3
GemHVO NRW),
- Aufstellung des Entwurfs des Jahres-
abschlusses 2016 noch nicht abge-
schlossen (vgl. § 95 Absatz 3 GO
NRW).
- Zum Haushaltsjahr 2017:
- Festsetzung der Erfüllung der Steuer-
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DIE STEUERERTRAGSZUORDNUNG ZUM HAUSHALTSJAHR 2016
ZEITABLAUF MAßNAHME ZUORDNUNG
pflicht durch Bescheid,
- Erlass des Leistungsbescheides ab
dem vierten Monat (Wertbegründung),
- Aufstellung des Entwurfs des Jahres-
abschlusses 2016 abgeschlossen
(vgl. § 95 Absatz 3 GO NRW.
Abbildung 445 „Die Steuerertragszuordnung zum Haushaltsjahr 2016“
Die haushaltswirtschaftliche Zuordnung von Steuererträgen nach dem im Leistungsbescheid festgesetzten Erfül-
lungszeitpunkt ist auch wegen der Notwendigkeit einer einheitlichen Handhabung sowie aus Gründen der Verein-
fachung sachgerecht. Sie folgt vorrangig dem Bestehen eines gemeindlichen Rechtsanspruchs und des wertbe-
gründenden Tatbestandes nicht ausschließlich dem Prinzip der möglichen wirtschaftlichen Verursachung.
Außerdem ist diese haushaltsmäßige Zuordnung unter Berücksichtigung des gesetzlich bestimmten jährlichen
Haushaltsausgleichs sowie des gemeindlichen Finanzausgleichs erforderlich, um möglichst vergleichbare Aus-
gangsverhältnisse bei den Gemeinden zu gewährleisten, z. B. für die Ermittlung der Steuerkraft. Sie bedarf einer
eigenverantwortlichen Festsetzung der Gemeinde unter Angabe des Zeitpunktes zur Erfüllung der Steuerpflicht
sowie des Zeitpunktes, zu dem die erforderliche Zahlung zu leisten ist.
Das haushaltsmäßige Zuordnungsprinzip ist sowohl bei Festsetzungsbescheiden als auch bei Vorauszahlungs-
bescheiden der Gemeinde anzuwenden. Sofern jedoch der Steuerpflichtige eine Zahlung an die Gemeinde leis-
tet, die Gemeinde aber keinen Leistungsbescheid erlassen hat oder erlassen kann, kommt eine ertragsmäßige
Behandlung der erhaltenen Finanzleistung noch nicht in Betracht. In solchen Fällen besteht zudem eine grund-
sätzliche Rückzahlungsverpflichtung der Gemeinde im Umfang der erhaltenen Zahlung.
Der Vorgang stellt keinen Anlass für eine Rechnungsabgrenzung durch die Gemeinde dar, sodass im gemeindli-
chen Jahresabschluss die erhaltene Finanzleistung auf der Aktivseite der gemeindlichen Bilanz unter dem Posten
„Liquide Mittel“ und auf der Passivseite eine Verbindlichkeit gegenüber dem Einzahler unter dem Posten "Erhal-
tene Anzahlungen" anzusetzen sind (vgl. § 41 Absatz 4 Nummer 4.8 GemHVO NRW).
2.2.3.2 Die Ertragszuordnung bei Vorauszahlungsbescheiden
Die Gemeinde hat bei ihrer Steuererhebung zu berücksichtigen, dass der Steuerschuldner regelmäßig gesetzlich
verpflichtet ist, Vorauszahlungen auf seine voraussichtliche Steuerschuld im Erhebungszeitraum zu leisten, z. B.
vierteljährlich bei der Gewerbesteuer (vgl. § 19 Absatz 1 Satz 1 GewStG). Sie hat dazu auch das Entstehen der
Steuerpflicht nach den einschlägigen Steuergesetzen zu beachten (vgl. z. B. für die Gewerbesteuer R 19.1 Ge-
wStR 2009).
Für Kapitalgesellschaften beginnt z. B. die Gewerbesteuerpflicht mit der Eintragung ins Handelsregister und en-
det mit der Vermögensverteilung nach Auflösung der Gesellschaft. Die Gewerbesteuer entsteht, soweit es sich
nicht um Vorauszahlungen handelt, mit Ablauf des Erhebungszeitraums (Kalenderjahr), für den die Festsetzung
vorgenommen wird. Die steuerrechtlich bestimmten Vorauszahlungen bilden zusammen mit der endgültigen
Festsetzung grundsätzlich eine wirtschaftliche Einheit.
Die Vorauszahlungen des Steuerschuldners stellen daher einen Teil der zu entrichtenden Steuer dar. Er erfüllt
dadurch im Zeitraum der Entstehung der Steuer bereits anteilig seine Steuerpflicht, sodass bei der Gemeinde
eine „Gewinnrealisierung“ und dadurch Erträge entstehen. Die Leistungen des Steuerschuldners werden deshalb
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auch auf die Steuerschuld des entsprechenden Jahres angerechnet (vgl. § 20 Absatz 1 GewStG). Sie sind daher
nicht als vor dem Einsetzen der Steuerpflicht erfolgte Zahlungsleistungen auf eine künftige Steuerschuld bzw. als
Anzahlungen auf ein schwebendes Geschäft anzusehen.
Für die Gemeinde ist auch nicht ausschlaggebend, dass sich ggf. die von der Gemeinde festzusetzende Steuer
verringern kann und zu hohe Vorauszahlungen zu Rückzahlungen an den Steuerschuldner führen können. Bei
von der Gemeinde geregelten und in Vorauszahlungsbescheiden bestimmten Verpflichtungen führt deren Erfül-
lung durch den Steuerschuldner daher haushaltsmäßig unmittelbar zu gemeindlichen Erträgen. Nach Ablauf des
Erhebungszeitraums sind dann die entrichteten Vorauszahlungen auf die Steuerschuld für den Erhebungszeit-
raum anzurechnen (vgl. § 20 Absatz 1 GewStG).
Im Rahmen des Steuerbescheids wird dann ein noch bestehender Differenzbetrag ausgeglichen, denn der Steu-
ermessbetrag für den Erhebungszeitraum wird vom zuständigen Finanzamt erst nach dessen Ablauf festgesetzt
(vgl. §§ 14 und 20 GewStG). Eine ertragsmäßige Behandlung der bei der Gemeinde eingegangenen Finanzleis-
tungen aufgrund der von einem Dritten geleisteten Vorauszahlungen aufgrund seiner Gewerbesteuerpflicht ist
daher grundsätzlich geboten.
Ein Grundsteuerpflichtiger hat z. B. seine Steuerpflicht zu je einem Viertel des Jahresbetrages des Kalenderjah-
res am 15. Februar, 15. Mai, 15. August und 15. November zu erfüllen (vgl. §§ 27 und 28 GrStG). Diese Sachlage
bedarf auch einer Umsetzung durch einen Leistungsbescheid, denn bis zur Bekanntgabe eines neuen Steuerbe-
scheids hat der Steuerpflichtige zu den bisherigen Fälligkeitstagen seine Steuerpflicht durch Vorauszahlungen
unter Zugrundelegung der zuletzt festgesetzten Jahressteuer zu erfüllen (vgl. § 29 GrStG). Die gesetzlichen Re-
gelungen bewirken daher, dass aufgrund der örtlichen Festlegung der Erfüllung der Steuerpflicht ertragswirksame
Geschäftsvorfälle bei der Gemeinde entstehen.
Bei Vorauszahlungsbescheiden als gemeindliche Leistungsbescheide kann daher allgemein gelten, dass die in
einem Bescheid festgelegte Steuerpflicht zu den dazu benannten Erfüllungsterminen des betreffenden Haushalts-
jahres (Erfüllungszeitpunkte) ertragswirksam zu behandeln ist, denn zu diesem Zeitpunkt besteht ein wertbegrün-
dender Tatbestand und ein Ressourcenzufluss für die Gemeinde.
Sofern in einem gemeindlichen Bescheid mehrere Erfüllungstermine für das gleiche Haushaltsjahr bestehen,
kann die Gemeinde den jahresbezogenen Ertrag bereits im Zeitpunkt der Festsetzung vollständig ergebniswirk-
sam erfassen. Sie muss den Ertrag nicht nach den Erfüllungszeitpunkten in Teilbeträge aufteilen und entspre-
chend unterjährig einzeln erfassen, auch wenn sie die Einhaltung der Erfüllungstermine zu überwachen hat.
Bei einem steuerrechtlichen Vorauszahlungsbescheid für die künftige Erfüllung einer Steuerpflicht, z. B. im fol-
genden Haushaltsjahr, muss die Gemeinde den erzielbaren Ertrag dem Haushaltsjahr ertragsmäßig zurechnen,
in dem der Steuerschuldner durch eine Finanzleistung seine Steuerpflicht erfüllen soll. In diesen Fällen kommt für
die haushaltsmäßige wirtschaftliche Zuordnung zu einem gemeindlichen Haushaltsjahr nicht der Zeitpunkt der
Festsetzung durch den Leistungsbescheid in Betracht, sondern nur ein künftiger Zeitpunkt zu dem die Steuer-
pflicht des Dritten und damit ein Anspruch der Gemeinde auf eine Steuerleistung bestehen.
Bei einer Ertragszuordnung aufgrund von Vorauszahlungsbescheiden hat die Gemeinde zudem ggf. entstehende
Anpassungen zu berücksichtigen. Sie hat die grundsätzliche Möglichkeit, die Vorauszahlungen der Steuer anpas-
sen, die sich für den Erhebungszeitraum voraussichtlich ergeben wird (vgl. § 19 Absatz 3 GewStG). Sie muss in
solchen Fällen, die Anpassung bis zum Ende des 15. auf den Erhebungszeitraum folgenden Kalendermonats
vornehmen. Das Finanzamt kann bis zum Ende des 15. auf den Erhebungszeitraum folgenden Kalendermonats
für Zwecke der Gewerbesteuer-Vorauszahlungen den Steuermessbetrag festsetzen, der sich voraussichtlich
ergeben wird. An diese Festsetzung ist die Gemeinde bei der Anpassung der Vorauszahlungen gebunden.
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2.2.3.3 Die Ertragszuordnung bei endgültigen Festsetzungsbescheiden
Bei steuerrechtlich bestimmten Festsetzungsbescheiden der Gemeinde führt die darin festgelegte Differenz zwi-
schen der erfüllten Steuerpflicht im Umfang der Vorauszahlungen und der abschließenden Festsetzung der Steu-
erpflicht eines Dritten ggf. zu weiteren Erfüllungspflichten oder zur Reduzierung der bisher geleisteten Erfüllung.
Durch solche Bescheide (endgültige Leistungsbescheid) ist dann der noch offene Erfüllungsbetrag oder der Auf-
wand wegen der Übererfüllung der Steuerpflicht i. d. R. dem Haushaltsjahr zuzuordnen, in dem der Bescheid
ergeht und der Erfüllungszeitpunkt liegt.
Zu diesem Zeitpunkt entstehen die Leistungspflicht und der wertbegründende Tatbestand im Sinne des Realisati-
onsprinzips für die noch erfüllte Steuerpflicht. In den Fällen, in denen mit dem Leistungsbescheid z. B. eine Nach-
zahlung gefordert wird, kann diese daher mit der Bekanntgabe des Bescheides unter Beachtung des Erfüllungs-
zeitpunktes ertragswirksam gebucht werden. Diese Sachlage gilt entsprechend, wenn die Gemeinde aufgrund der
vorgenommenen endgültigen Festsetzung in ihrem Leistungsbescheid einen Betrag an den Steuerpflichtigen zu
erstatten hat und darin den Erfüllungszeitpunkt bestimmt.
Im Zeitraum der Aufstellung des Jahresabschlusses ist bei Leistungsbescheiden auch das Wertaufhellungsgebot
zu beachten, z. B. wenn die Leistungsbescheide der Gemeinde noch Festsetzungen für vergangene Jahre bein-
halten und innerhalb der gesetzlichen Aufstellungsfrist von der Gemeinde erlassen werden. Eine Trennung in der
vergangenheitsbezogenen Ertragszuordnung im gemeindlichen Jahresabschluss zwischen dem Vorjahr des
Haushaltsjahres und weiteren vergangenen Jahren ist nach den haushaltsrechtlichen Vorschriften nicht vorgese-
hen. Sie wäre auch nicht sachgerecht, weil nur der letzte „offene“ Jahresabschluss für die Zuordnung zur Verfü-
gung steht und die vorherigen festgestellten Jahresabschlüsse nicht mehr verändert werden dürfen.
2.2.3.4 Die Aufwandszuordnung am Beispiel der Transferleistungen
Unter den Begriff „Transferleistungen“ fallen Leistungen der Gemeinde an Dritte, die von der Gemeinde gewährt
werden, ohne dass die Gemeinde dadurch einen Anspruch auf eine konkrete Gegenleistung erwirbt. Sie beruhen
i. d. R. auf einseitigen Geschäftsvorfällen und nicht auf einem Leistungsaustausch. Unter diese gemeindliche
Leistungsform fallen insbesondere gemeindliche Hilfen an private Haushalte (Sozialtransferaufwendungen). Z. B.
Leistungen der Sozialhilfe, der Jugendhilfe, Leistungen an Arbeitssuchende, Leistungen an Kriegsopfer und ähn-
liche Anspruchsberechtigte, Leistungen an Asylbewerber.
Derartige gemeindliche Leistungen werden von der Gemeinde i.d.R. aufgrund eines gemeindlichen Leistungsbe-
scheides gewährt bzw. erfüllt. In diesen Fällen ist der Erfüllungszeitpunkt für die Zuordnung der gewährten Trans-
ferleistungen zum Haushaltsjahr maßgebend, denn erst zu diesem Zeitpunkt entstehen die Leistungspflicht und
der wertbegründende Tatbestand im Sinne des Realisationsprinzips.
Diese haushaltswirtschaftliche Zuordnung folgt dem Bestehen eines Verwaltungsaktes und dem darin festgesetz-
ten Erfüllungszeitpunkt. Sie folgt nicht dem Prinzip der möglicherweise davorliegenden ungewissen „wirtschaftli-
chen Verursachung“ durch Dritte, über die bei der Gemeinde erst später die Kenntnisse vorliegen. Die Bindung
des Transferaufwandes an das Vorliegen eines Leistungsbescheides als wertbegründenden Tatbestand gebietet
zudem das öffentlich-rechtliche Handeln der Gemeinde. Sie trägt auch der notwendigen haushaltswirtschaftlichen
Zuordnung in einem ausreichenden Maße Rechnung.
2.2.4 Die Wertaufhellung bei Leistungsbescheiden
Die Gemeinde hat bei der Aufstellung ihres Jahresabschlusses alle vorhersehbaren Risiken und Verluste, die bis
zum Abschlussstichtag entstanden sind, zu berücksichtigen, selbst wenn diese erst zwischen dem Abschluss-
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stichtag und dem Tag der Aufstellung des Jahresabschlusses der Gemeinde bekannt geworden sind (vgl. § 32
Absatz 1 Nummer 3 GemHVO NRW).
Diese allgemeine haushaltsrechtliche Vorgabe wird durch die Regelung, dass in den Fällen, in denen von der
Gemeinde Erträge und Aufwendungen in einem Leistungsbescheid festgesetzt werden, die Veranschlagung nach
dem Erfüllungszeitpunkt vorzunehmen ist, nicht eingeschränkt. Im gemeindlichen Jahresabschluss ist daher auch
für diese Fälle das Wertaufhellungsgebot zu beachten und anzuwenden.
Neue Informationen zu Erträgen und Aufwendungen, die durch einen Leistungsbescheid festzusetzen sind, müs-
sen dabei sachgerecht von der Gemeinde berücksichtigt werden. Diese Sachlage betrifft die Festsetzung von
Leistungsbescheiden der Gemeinde, die im Zeitraum zwischen dem Abschlussstichtag des Haushaltsjahres und
dem gesetzlich bestimmten letzten Tag der Aufstellung des gemeindlichen Jahresabschlusses für das abgelaufe-
ne Haushaltsjahr (31. März des Folgejahres) der Gemeinde bekannt werden und sich dabei auf Gegebenheiten
im abgelaufenen Haushaltsjahr beziehen (wertaufhellende Informationen).
Die Anwendung des Wertaufhellungsprinzips muss zudem in dieser Zeit von der Gemeinde für jeden davon be-
troffenen Sachverhalt geprüft und dokumentiert werden. Die Ergebnisse können dazu führen, dass bei gemeindli-
chen Leistungsbescheiden, die in der Zeit der der Aufstellung des gemeindlichen Jahresabschlusses erlassen
werden, der Erfüllungszeitpunkt im abgelaufenen Haushaltsjahr liegt und ggf. der 31. Dezember als Abschluss-
stichtag ist.
Eine solche Festlegung bedeutet dabei nicht, dass damit ein identischer Zahlungszeitpunkt bestehen muss, denn
nach einem abgelaufenen Haushaltsjahr eingehende Zahlungen können wegen des Kassenwirksamkeitsprinzips
nicht mehr dem Haushaltsjahr zugerechnet werden, dem gemeindliche Erträge und Aufwendungen noch wirt-
schaftlich zugerechnet werden können.
2.3 Zu Satz 3 (Ermittlung der Haushaltspositionen):
2.3.1 Die Errechnung der Ansätze
Die Gemeinde soll die Höhe der im Haushaltsplan für das Haushaltsjahr zu veranschlagenden Erträge und Auf-
wendungen möglichst rechnerisch ermitteln. Es soll dadurch möglichst eine genaue und zutreffende Ermächti-
gung für die vorgesehenen Aufgabenzwecke im Haushaltsjahr erreicht werden. Die Gemeinde soll daher alle
Möglichkeiten ausschöpfen, um zu wirklichkeitsnahen Haushaltsermächtigungen im Haushaltsplan zu kommen.
Die voraussichtlichen Erträge und Aufwendungen der Gemeinde für die Haushaltswirtschaft im neuen Haushalts-
jahr sind daher stets rechnerisch zu ermitteln.
Die Gemeinde hat dazu den Rechenweg eigenverantwortlich auszuwählen und darauf zu achten, dass ihr geeig-
nete Basisdaten ausreichend zur Verfügung stehen. Sie soll mit der Ermittlung der Ermächtigungen eine geeigne-
te Prognose für das Haushaltsjahr vornehmen. In den Fällen, in denen die Errechnung der Ermächtigungen im
Haushaltsplan durch die Gemeinde nicht möglich ist, kann auch eine Schätzung der Erträge und Aufwendungen
in Betracht kommen. Die Ermittlung der im Ergebnisplan und im Finanzplan sowie in den Teilplänen zu veran-
schlagenden Beträge ist von der Gemeinde sachgerecht zu dokumentieren
Die jährlichen Orientierungsdaten des Ministeriums für Inneres und Kommunales sollen dabei Anhaltspunkte für
die Ermittlung der voraussichtlichen Erträge und Aufwendungen der Gemeinde im neuen Haushaltsjahr der Ge-
meinde bieten. Sie stellen Durchschnittswerte für den Bereich des Landes dar und unterstützen dadurch die indi-
viduelle gemeindliche Ergebnis- und Finanzplanung (vgl. § 6 Absatz 2 GemHVO NRW). Es bleibt Aufgabe jeder
einzelnen Gemeinde, anhand dieser Empfehlungen und unter Berücksichtigung der örtlichen und strukturellen
Besonderheiten ihre voraussichtlichen Erträge und Aufwendungen zu ermitteln.
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2.3.2 Die Schätzung der Ansätze
Die Gemeinde soll, soweit die Erträge und Aufwendungen für das Haushaltsjahr nicht errechenbar sind, die Be-
träge sorgfältig schätzen. Die Schätzung kommt daher für die Gemeinde als eine Ersatzform zur Ermittlung haus-
haltsmäßiger Ermächtigungen im Haushaltsplan in Betracht. Sie stellt eine überschlägige betragsmäßige Ermitt-
lung zur Feststellung von Wertverhältnissen dar, die bei fehlenden konkreten Berechnungsmöglichkeiten zur
Anwendung kommt. Mit der Schätzung soll die Gemeinde annähernd sichere Werte ermitteln, die so belastbar
sind, dass die Beträge unter den Haushaltspositionen veranschlagt werden können.
Bei der Gemeinde soll es bei einer Schätzung wie bei der rechnerischen Ermittlung zu einer geeigneten Prognose
der voraussichtlich erzielbaren Erträge und entstehenden Aufwendungen für das Haushaltsjahr kommen. Sie soll
daher für die betragsmäßige Ermittlung alle verfügbaren Quellen nutzen, um möglichst objektiv ein exaktes Er-
gebnis zu erzielen. Die Gemeinde soll dabei mit möglichst größter Wahrscheinlichkeit von der Richtigkeit des
Ergebnisses ausgehen können. Die Unsicherheit bei der Schätzung besteht z. B. bei den Erträgen in dem Risiko
für die Gemeinde, die prognostizierten Beträge auch zu erhalten.
Für die Veranschlagung im gemeindlichen Haushaltsplan wird daher eine alleinige vergangenheitsbezogene
„Hochrechnung“ oder ggf. eine Ermittlung nur aufgrund einzelner Geschäftsvorfälle nicht als ausreichend ange-
sehen. Die Gemeinde hat eine Schätzung so vornehmen, dass die ermittelten Ermächtigungen ausreichen, um
den Bedarf in der gemeindlichen Haushaltswirtschaft im Haushaltsjahr zu decken. Gleichwohl können sich im
späteren Jahresabschluss Abweichungen von der Haushaltsplanung ergeben.
Eine sorgfältige Schätzung soll daher dazu beitragen, die Unterschiede zwischen den fortgeschriebenen Haus-
haltsansätzen und den jeweiligen Ist-Werten möglichst gering zu halten. Die jährlichen Orientierungsdaten des
Ministeriums für Inneres und Kommunales sollen dabei Anhaltspunkte für die Ermittlung der voraussichtlichen
Erträge und Aufwendungen der Gemeinde im neuen Haushaltsjahr der Gemeinde bieten. Sie stellen Durch-
schnittswerte für den Bereich des Landes dar und unterstützen dadurch die individuelle gemeindliche Ergebnis-
und Finanzplanung (vgl. § 6 Absatz 2 GemHVO NRW).
Es bleibt Aufgabe jeder der Gemeinde, anhand dieser Empfehlungen und unter Berücksichtigung der örtlichen
und strukturellen Besonderheiten ihre voraussichtlichen Erträge und Aufwendungen zu ermitteln. Die Entschei-
dung die im Haushaltsplan zu veranschlagenden Beträge zu schätzen, ist von der Gemeinde sachgerecht zu
dokumentieren.
3. Zu Absatz 3 (Liquiditätsänderungsprinzips für gemeindliche Zahlungen):
3.1 Zu Satz 1 (Veranschlagung von Einzahlungen und Auszahlungen):
3.1.1 Die voraussichtlichen Zahlungsgegebenheiten
Die Veranschlagung von Einzahlungen und Auszahlungen im gemeindlichen Finanzplan erfordert eine Prüfung
von der Gemeinde, aufgrund welcher Ereignisse und Geschäftsvorfälle voraussichtlich bei ihr Zahlungen einge-
hen oder zu leisten sind. Die Gliederung des Finanzplans in die drei Zahlungsbereiche „Laufende Verwaltungstä-
tigkeit“, „Investitionstätigkeit“ und Finanzierungstätigkeit“ bietet dafür einen sachgerechten Einstieg. Im Rahmen
der laufenden Verwaltungstätigkeit der Gemeinde besteht eine enge Verbindung zwischen dem betreffenden
Zahlungsbereich und dem gemeindlichen Ergebnisplan.
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Die Veranschlagung der dazugehörigen Zahlungen erfordert daher von der Gemeinde eine Prüfung, welche im
Ergebnisplan zu veranschlagende Erträge und Aufwendungen als zahlungswirksam einzustufen sind und ob im
gleichen Umfang auch Einzahlungen erzielt und Auszahlungen zu leisten sind, z. B. bei Personalaufwendungen.
Andererseits müssen ggf. auch Zahlungen berücksichtigt werden, bei denen die Aufwendungen aus der laufen-
den Verwaltungstätigkeit einem Vorjahr des Haushaltsjahres zuzurechnen waren, die Zahlungsleistung aber erst
zu einem späteren Zeitpunkt zu erbringen ist. Dazu gehören z. B. Zahlungen aufgrund von Instandhaltungsmaß-
nahmen, für die im wirtschaftlichen Zeitpunkt ihrer Entstehung eine Rückstellung bilanziert worden ist.
Von der Gemeinde muss außerdem geprüft werden, ob und in welchem Umfang voraussichtlich Einzahlungen
eingehen und Auszahlungen zu leisten sind, bei denen kein oder noch kein Bezug zu Erträgen oder Auszahlun-
gen besteht. Hierunter fallen insbesondere die Zahlungen, die von der Gemeinde in den Zahlungsbereichen „In-
vestitionstätigkeit“ und Finanzierungstätigkeit“ im gemeindlichen Finanzplan zu veranschlagen sind, z. B. die
Zahlung für die Anschaffung oder Herstellung von Vermögensgegenständen oder gemeindliche Zahlungen we-
gen der Aufnahme von Fremdkapital.
Die Gemeinde soll für die voraussichtlichen Einzahlungen und Auszahlungen im Haushaltsjahr alle Möglichkeiten
ausschöpfen, um zu wirklichkeitsnahen Haushaltsermächtigungen in ihrem Finanzplan im gemeindlichen Haus-
haltsplan zu kommen. Sie soll jedoch erst dann den notwendigen betragsmäßigen Umfang einer Haushaltser-
mächtigung möglichst konkret schätzen, wenn eine rechnerische Ermittlung nicht möglich ist. Die Schätzung der
Haushaltsdaten muss von der Gemeinde daher sorgfältig vorgenommen werden.
In diesem Rahmen hat die Gemeinde zu beachten, dass zum gemeindlichen Haushaltsplan ein Vorbericht zu
erstellen ist (vgl. § 7 GemHVO NRW). Sie soll darin auch die wichtigen und wesentlichen voraussichtlichen Zah-
lungsgegebenheiten in ihrem Finanzplan aufzeigen und begründen. Dabei kann es z. B. bei Zahlungen aufgrund
der laufenden Verwaltungstätigkeit geboten sein, in einer mehrjährigen Zeitreihe auch die bisherige Entwicklung
aufzuzeigen. Die Veranschlagung erfordert jedenfalls grundsätzlich von der Gemeinde, für alle Jahre der mittel-
fristigen Finanzplanung zutreffende Angaben über die Einzahlungen und Auszahlungen zu machen.
3.1.2 Die Anwendung des Liquiditätsänderungsprinzips
Bei den Einzahlungen und Auszahlungen der Gemeinde findet im NKF das Kassenwirksamkeitsprinzip Anwen-
dung, das jedoch wegen der gemeindlichen Kredite für die Liquiditätssicherung oftmals auch als „Liquiditätsände-
rungsprinzip“ bezeichnet wird. Die Anwendung des Prinzips erfordert, dass unter den Haushaltspositionen im
Finanzplan nur Beträge in Höhe der im Haushaltsjahr voraussichtlich eingehenden oder zu leistenden Zahlungen
von Dritten ausgewiesen werden dürfen, weil nur solche Zahlungen regelmäßig eine Änderung der Liquidität der
Gemeinde bewirken.
Aus internen Geschäftsvorfällen der Gemeinde (Gemeindeverwaltung) entsteht dagegen kein kassenmäßiger
Zahlungsvorgang, sodass derartige Vorgänge sich auch nicht auf die Veranschlagung von Einzahlungen Auszah-
lungen im Finanzplan auswirken. Die im gemeindlichen Finanzplan zu veranschlagenden Zahlungsbeträge sind
unter Beachtung des Gebots der Wirtschaftlichkeit und Sparsamkeit sorgfältig zu ermitteln.
Es ist dabei nicht zulässig, die veranschlagten Beträge im gemeindlichen Ergebnisplan betragsgleich und nach
der gleichen Art ungeprüft in den gemeindlichen Finanzplan zu übernehmen. Eine solche Vorgehensweise
schränkt die Aussagekraft des gemeindlichen Haushalts erheblich ein, weil die Beträge im Ergebnisplan nicht
nach dem Prinzip der Periodenabgrenzung veranschlagt werden. Die Beträge im Finanzplan sind jedoch nach
dem Kassenwirksamkeitsprinzip und damit nach dem Zahlungszeitpunkt zu ermitteln oder zu schätzen.
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3.1.3 Die Beachtung der Zahlungstermine
Bei der Veranschlagung von Einzahlungen und Auszahlungen im gemeindlichen Finanzplan ist von der Gemein-
de abzuschätzen, zu welchem Zeitpunkt die erwarteten Einzahlungen voraussichtlich eingehen und die Auszah-
lungen voraussichtlich zu leisten sein werden. Grundsätzlich soll die Veranschlagung daher nicht auf dem zeitlich
festgelegten Erfüllungsprinzip aufbauen, weil für einen Dritten die Erfüllung einer Verpflichtung vom festgelegten
Zahlungstermin abweichen kann.
Bei den gemeindlichen Geschäftsvorfällen kann sich gleichwohl der Zeitpunkt der Zahlungsverpflichtung des
Dritten bzw. seine Einzahlung bei der Gemeinde oder die Leistung einer Auszahlung durch die Gemeinde mit
dem festgelegten Erfüllungszeitpunkt decken. Insbesondere kann die Gemeinde bei Geschäftsvorfällen, die im
Haushaltsjahr vollständig abgewickelt werden können, von dieser Sachlage ausgehen bzw. diese Sachlage bei
ihrer Veranschlagung der Zahlungen im Finanzplan berücksichtigen.
Von der Gemeinde sind jedoch Einzahlungen nicht im gemeindlichen Finanzplan zu veranschlagen, wenn sich
bei der Aufstellung des gemeindlichen Haushaltsplans übersehen lässt, dass die Zahlungen bis zum Ende des zu
planenden Haushaltsjahres nicht kassenmäßig eingehen werden. Die wirtschaftlich dem Haushaltsjahr zuzurech-
nenden Erträge sind dann allein kein Anlass für die Veranschlagung der Zahlungen, auch dann nicht, wenn die
Ansprüche der Gemeinde in diesem Zeitraum durch einen Dritten zu erfüllen sind.
Die Einzahlungen, die von der Gemeinde in künftigen Haushaltsjahren erwartet werden, sind in den weiteren
Jahren der mittelfristigen Finanzplanung auszuweisen. Dazu gehören auch Zahlungen eines Dritten, mit deren
Eingang die Gemeinde, trotz einer Erfüllungspflicht im Haushaltsjahr, z. B. erst im Folgejahr rechnet.
Derartige Gegebenheiten können i. d. R. nicht bei den gemeindlichen Auszahlungen entstehen, wenn die Ge-
meinde eine Auszahlung an einen Berechtigten zum Zeitpunkt der Fälligkeit ihrer Zahlungsverpflichtung tatsäch-
lich leistet. Ausnahmen davon sind jedoch nicht generell auszuschließen.
3.1.4 Unzulässige Veranschlagungen
3.1.4.1 „Periodisierte“ Ein- und Auszahlungen
Bei den Einzahlungen und Auszahlungen der Gemeinde findet im NKF das Kassenwirksamkeitsprinzip Anwen-
dung, das jedoch wegen der gemeindlichen Kredite für die Liquiditätssicherung oftmals auch als „Liquiditätsände-
rungsprinzip“ bezeichnet wird. Die Anwendung des Prinzips erfordert, dass unter den Haushaltspositionen im
gemeindlichen Finanzplan nur Beträge in Höhe der im Haushaltsjahr voraussichtlich eingehenden oder zu leis-
tenden Zahlungen von Dritten ausgewiesen werden dürfen, weil diese Zahlungen eine Änderung der Liquidität
der Gemeinde bewirken.
Im Rahmen des Kassenwirksamkeitsprinzips, das für die jahresbezogene Zuordnung der gemeindlichen Zahlun-
gen im gemeindlichen Finanzplan maßgebend ist, findet keine wirtschaftliche Zurechnung zu einem Haushaltsjahr
statt (Periodenabgrenzung), wie es bei den gemeindlichen Erträgen und Aufwendungen notwendig ist (vgl. § 11
Absatz 2 GemHVO NRW). Die Gemeinde muss daher im Rahmen ihrer jährlichen Haushaltsplanung liquiditäts-
mäßig abschätzen, welche Einzahlungen im neuen Haushaltsjahr voraussichtlich eingehen werden und welche
Auszahlungen voraussichtlich zu leisten sind (vgl. § 11 Absatz 3 GemHVO NRW).
3.1.4.2 „Periodenfremde“ Ein- und Auszahlungen
Im Zusammenhang mit der Veranschlagung der gemeindlichen Zahlungen ist darauf hinzuweisen, dass im Fi-
nanzplan der Gemeinde keine Zahlungen als „periodenfremde Einzahlungen“ und/oder „periodenfremde Auszah-
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 2305
NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
§ 11 GemHVO NRW
lungen“ veranschlagt werden dürfen. Wenn örtlich eine solche Betrachtung bei den zahlungswirksamen Erträgen
und Aufwendungen erfolgt, entsteht daraus kein Anlass für die Gemeinde, entsprechend bei den gemeindlichen
Zahlungen zu verfahren.
Wie bei den Erträgen und Aufwendungen ist daher die Eigenschaft „periodenfremd“ kein Abgrenzungskriterium
bei der Veranschlagung von Ein- und Auszahlungen im gemeindlichen Haushaltsplan. Die Gemeinde hat immer
die Zahlungen unter den jeweils zutreffenden und vorgegebenen Einzahlungs- und/oder Auszahlungsarten bzw.
den entsprechenden Haushaltspositionen des Finanzplans zu veranschlagen.
3.1.4.3 „Außerordentliche“ Ein- und Auszahlungen
Gemeindliche Einzahlungen und Auszahlungen, die aus Geschäftsvorfällen der Gemeinde entstehen, die zu
außerordentlichen Erträgen und Aufwendungen im Haushaltsjahr führen und in der gemeindlichen Ergebnisrech-
nung nachzuweisen sind, müssen von der Gemeinde nicht in entsprechender Weise auch in der gemeindlichen
Finanzrechnung differenziert werden. Eine entsprechende Veranschlagung im gemeindlichen Finanzplan ist,
sofern derartige Geschäftsvorfälle überhaupt vorhersehbar sind, daher nicht vorzunehmen.
Die bei der Gemeinde entstandenen Geschäftsvorfälle, die zu außerordentlichen Erträgen und Aufwendungen im
Haushaltsjahr geführt und ggf. auch Zahlungen ausgelöst haben, sind im Anhang gesondert zu erläutern. In die-
sem Zusammenhang kann dann auch dargestellt werden, welche besonderen Einzahlungen und Auszahlungen
der Gemeinde insgesamt und im Haushaltsjahr daraus entstanden sind bzw. entstehen werden.
3.2 Zu Satz 2 (Bezug zum Leistungsbescheid):
Für die Gemeinde ist haushaltsrechtlich bestimmt worden, dass die Veranschlagung von Erträgen und Aufwen-
dungen, die in einem Leistungsbescheid festgesetzt werden, nach dem Erfüllungszeitpunkt vorzunehmen ist.
Durch den ausdrücklichen Verweis auf diese haushaltsrechtliche Vorgabe muss die Gemeinde diese Sachlage
bei der Veranschlagung von Zahlungen im gemeindlichen Finanzplan beachteten, sofern die voraussichtlichen
Zahlungen im Haushaltsjahr aufgrund zahlungswirksamer Erträge und Aufwendungen entstehen.
In diesem Zusammenhang muss die Gemeinde die Vorgabe für die jährliche Veranschlagung beachten, nach der
die gemeindlichen Erträge und Aufwendungen, die in einem Leistungsbescheid (Verwaltungsakt) festgesetzt
werden, nach dem Erfüllungszeitpunkt zu veranschlagen sind. Der Leistungsbescheid ist dabei ein rechtstechni-
sches bzw. verwaltungstechnisches Instrument zur sachlichen und zeitlichen Konkretisierung von gemeindlichen
Leistungen und Ansprüchen, die haushaltswirtschaftlich zu Erträgen und Aufwendungen führen.
In diesem Zusammenhang wird unter diesem Begriff „Erfüllungszeitpunkt“ wird dabei ein Zeitpunkt verstanden, zu
dem der Schuldner aufgrund eines bestehenden Rechtsverhältnisses eine Leistung an den Gläubiger erbringen
muss, entweder ein Dritter an die Gemeinde als Gläubiger oder die Gemeinde als Schuldner an Dritte. Aufgrund
der Anwendung des Bescheidprinzips bildet das Datum des Leistungsbescheides jedoch nicht bereits die Grund-
lage für die haushaltsmäßige Zuordnung von Erträgen und Aufwendungen zum Haushaltsjahr oder stellt automa-
tisch den Erfüllungszeitpunkt dar.
Die Gemeinde muss trotz der unmittelbaren Verknüpfung in ihrem Leistungsbescheid ausreichende konkrete
Festlegungen sowohl hinsichtlich des Erfüllungszeitpunktes als auch des Zahlungszeitpunktes in sachlicher und
zeitlicher Hinsicht treffen. Sie darf dabei nicht den Erfüllungszeitpunkt mit dem "Fälligkeitszeitpunkt" für die vorge-
sehene Zahlung des Schuldners verwechseln. Die Gemeinde hat vielmehr zu beachten, dass aus zivilrechtlicher
Sicht ein Gläubiger zum Fälligkeitszeitpunkt eine Leistung von einem Dritten als Schuldner aufgrund eines
Rechtsverhältnisses fordern kann.
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 2306
