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Dieses Dokument ist Teil der Anfrage „NKF-Handreichung für Kommunen“
NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
5. Abschnitt GemHVO NRW
DIE MERKMALE DER GEMEINDLICHEN BILANZ
MERKMAL INHALTE
Haushaltswirtschaftlicher Darstellung von Informationen für die Adressaten der ge-
Zweck meindlichen Haushaltswirtschaft.
Gemeindliche Vermögensrechnung zur Dokumentation der
Haushaltswirtschaftliches Vermögensgegenstände und der Schulden der Gemeinde
Instrument einschließlich der Dokumentation des Jahresergebnisses
und der liquiden Mittel der Gemeinde.
Gesonderte Darstellung des Jahresergebnisses der Ge-
Haushaltswirtschaftliches meinde als Saldo aus Erträgen und Aufwendungen auf-
Ergebnis grund der gemeindlichen Ergebnisrechnung (Jahresüber-
schuss oder Jahresfehlbetrag).
- Anwendung des Grundsatzes der Einzelbewertung
(nach Substanz oder Ertrag).
- Anwendung des Vorsichtsprinzips (einschließlich des
Realisationsprinzips und des Imparitätsprinzips.
- Anwendung des Anschaffungswertprinzips bei Vermö-
Grundlagen
genswerten.
der
- Ansatz von Rückstellungen als im Haushaltsjahr ent-
Bilanzierung und Bewertung
standener Verpflichtungsaufwand.
- Ansatz von Verbindlichkeiten mit dem Rückzahlungs-
betrag.
- Anwendung des Prinzips der Jährlichkeit und der Peri-
odenabgrenzung (Haushaltsjahr).
Nachweis einer ausreichenden Sicherung der gemeindli-
Haushaltswirtschaftliche
chen Aufgabenerfüllung und einer wirtschaftlichen, effizien-
Zielsetzungen
ten und sparsamen Haushaltsführung.
Abbildung 584 „Die Merkmale der gemeindlichen Bilanz“
Mit solchen Bilanzmerkmalen lässt sich die Bilanz in die Haushaltswirtschaft der Gemeinde einordnen und für Zwe-
cke der gemeindlichen Steuerung nutzen. Die Aktivseite der Bilanz kann dazu auch konkreter in Bezug auf den
Begriff „Vermögensgegenstand“ betrachtet werden. Die Gemeinde darf z. B. keine Vermögensgegenstände bilan-
zieren, die nicht entgeltlich erworben wurden (vgl. § 43 Absatz 1 GemHVO NRW). Sie muss auch beachten, dass
der aktive Rechnungsabgrenzungsposten und der gesonderte Bilanzposten „Nicht durch Eigenkapital gedeckter
Fehlbetrag“ nicht als gemeindliche Vermögensgegenstände gelten, sondern Korrekturposten in der gemeindlichen
Bilanz darstellen.
Bei der Gemeinde sollte eine örtliche Konzeption bestehen, aufgrund derer die Informationen und Zwecke der
gemeindlichen Bilanz passgenau mit der gemeindlichen Aufgabenerfüllung sowie der jährlichen Haushaltswirt-
schaft und der örtlichen Steuerung verknüpft werden können. Die theoretischen Modelle und Theorien dafür können
eine Hilfestellung für die Gemeinde sein und dazu beitragen, in der gemeindlichen Haushaltswirtschaft zu einem
geeigneten Zusammenspiel von sachziel- und adressatenbezogen sowie ökonomischen Handeln zu kommen. Der
Grundsatz der Generationengerechtigkeit ist dabei von der Gemeinde unter Beachtung der verfügbaren Ressour-
cen und deren Wirkungen in das gemeindliche Handeln einzubeziehen.
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 2893
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5. Abschnitt GemHVO NRW
3. Die Vorschriften zum gemeindlichen Vermögen und zu den Schulden
3.1 Die Gesamtübersicht über die Vorschriften
Der fünfte Abschnitt der Gemeindehaushaltsverordnung enthält zur Bilanzierung des gemeindlichen Vermögens
und der Schulden der Gemeinde gesonderte Vorschriften, die auf den haushaltsrechtlichen Vorgaben in der Ge-
meindeordnung aufgebaut sind (vgl. §§ 88 ff. GO NRW). Das Innenministerium ist dazu ermächtigt, zur Durchfüh-
rung der Gemeindeordnung die notwendigen haushaltswirtschaftlichen Regelungen im Einvernehmen mit dem Fi-
nanzministerium in einer Rechtsverordnung zu treffen (vgl. § 133 Absatz 1 GO NRW). Auf der gesetzlichen Grund-
lage sind die folgenden Vorschriften für die Gemeinde erarbeitet worden (vgl. Abbildung 585).
DIE VORSCHRIFTEN IM 5. ABSCHNITT DER GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG
§ 32 Allgemeine Bewertungsanforderungen
§ 33 Wertansätze für Vermögensgegenstände
Fünfter Abschnitt
§ 34 Bewertungsvereinfachungsverfahren
Vermögen und Schulden.
§ 35 Abschreibungen
§ 36 Rückstellungen
Abbildung 585 „Die Vorschriften im 5. Abschnitt der Gemeindehaushaltsverordnung“
Für die Gemeinden sind insbesondere Bestimmungen zur Bewertung und zur Fortschreibung der Vermögensge-
genstände und der Schulden, zum Inhalt und Umfang von Abschreibungen sowie zur Bildung von Rückstellungen
in diesem Abschnitt der Gemeindehaushaltsverordnung getroffen worden.
3.2 Die Vorschriften im Einzelnen
Der fünfte Abschnitt der Gemeindehaushaltsverordnung enthält zum gemeindlichen Vermögen und zu den Schul-
den der Gemeinde im Einzelnen folgende Vorschriften:
- § 32 Allgemeine Bewertungsanforderungen
Die Gemeinde hat am Ende eines jeden Haushaltsjahres ihr Vermögen und ihre Schulden zu ermitteln und
einen Jahresabschluss aufzustellen (vgl. § 95 GO NRW). Maßgebend dafür sind die objektiven Verhältnisse
am Abschlussstichtag. Die Gemeinde muss bezogen auf diesen Zeitpunkt den Wert festlegen, zu dem in ihrer
Bilanz der einzelne Vermögensgegenstand zu aktivieren und die einzelne Schuld zu passivieren ist. Für einen
Ansatz in der gemeindlichen Bilanz müssen dabei die Voraussetzungen für eine abstrakte und für eine kon-
krete Bilanzierungsfähigkeit erfüllt sein.
Entsprechend sind die einzelnen Geschäftsvorfälle des abgelaufenen Haushaltsjahres im Rahmen der Auf-
stellung des gemeindlichen Jahresabschlusses von der Gemeinde zu prüfen. Für die gemeindliche Bilanzie-
rung ist festzustellen, ob die gemeindlichen Geschäftsvorfälle die Erfordernisse für eine Bilanzierung von Ver-
mögen oder Schulden der Gemeinde erfüllen und ob und wie sich diese auf die Bilanzierung auswirken. Dazu
dienen die in dieser Vorschrift enthaltenen und ausdrücklich im Einzelnen benannten allgemeinen Bewertungs-
anforderungen. Sie sind ein wichtiger Teil der durch haushaltsrechtliche Vorschriften umgesetzten Ziele,
Grundsätze und Zwecke des NKF.
- § 33 Wertansätze für Vermögensgegenstände
Das gemeindliche Vermögen dient der Erfüllung aller Aufgaben der Gemeinde. Die Gemeinde hat deshalb ihre
Vermögensgegenstände so zu verwalten, dass die Gemeindefinanzen gesund bleiben (vgl. § 10 GO NRW)
und sie handelt zugleich in Verantwortung für die zukünftigen Generationen (vgl. § 1 Absatz 1 Satz 3 GO
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 2894
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NRW). Das gemeindliche Haushaltsrecht schreibt deshalb für den Jahresabschluss der Gemeinde eine Bilanz
als umfassende Vermögensrechnung vor. In diesem Sinne sind z. B. das gemeindliche Vermögen und die
Schulden grundsätzlich nach der zivilen Rechtslage zu bilanzieren, sodass Forderungen i. d. R. beim An-
spruchsberechtigten zu aktivieren und Verbindlichkeiten beim Schuldner zu passivieren sind. Die in der Vor-
schrift enthaltenen Regelungen sollen die Umsetzung dieser Vorgaben durch die Gemeinde gewährleisten.
- § 34 Bewertungsvereinfachungsverfahren
Nach den im NKF anzuwendenden Grundsätzen sind die gemeindlichen Vermögensgegenstände einzeln zu
bewerten (vgl. § 32 Absatz 1 Nummer 2 GemHVO NRW). Dabei ist es aufgrund von Wirtschaftlichkeits-, Rea-
lisierbarkeits- oder Praktikabilitätsgründen erforderlich, sachgerechte Bewertungsvereinfachungen für die Ge-
meinde zuzulassen. Die Gemeinde kann dabei, ergänzend zu den Vorgaben in den §§ 32 und 33 GemHVO
NRW, mehrere Bewertungsvereinfachungsverfahren im Rahmen der Bewertung ihres Vermögens und der
Schulden anwenden. Sie hat bei der Inanspruchnahme von Bewertungsvereinfachungen auch den Grundsatz
der Maßgeblichkeit des Bewertungszwecks zu beachten.
- § 35 Abschreibungen
Die Anwendung des Ressourcenverbrauchskonzepts in der gemeindlichen Haushaltswirtschaft erfordert, die
abnutzbaren Vermögensgegenstände des gemeindlichen Sachanlagevermögens unter Berücksichtigung ihrer
Wertminderung durch Abnutzung, Verschleiß, technischen Fortschritt o. ä. in der jährlichen Bilanz der Ge-
meinde anzusetzen. Dadurch soll sowohl die Vermögens- als auch die Finanzierungssituation der Gemeinde
möglichst unverfälscht und jeweils zum Zeitpunkt ihres Jahresabschlusses wieder gespiegelt werden.
Im Rahmen der Ergebnisrechnung (vgl. § 38 GemHVO NRW) wird der jährliche Werteverzehr bei den ge-
meindlichen Vermögensgegenständen in den produktorientierten Teilrechnungen (vgl. § 40 GemHVO NRW)
im Abschnitt „Teilergebnisrechnung“ als Aufwendungen und damit als tatsächlich entstandener Ressourcen-
verbrauch im Haushaltsjahr nachgewiesen. Die Ermittlung und die Buchung von Abschreibungen als Wertmin-
derungen des Sachanlagevermögens sind insbesondere zur Beurteilung des wirtschaftlichen Handelns der
Gemeinde durch die Adressaten des gemeindlichen Jahresabschlusses notwendig. Dazu müssen auch die in
der Ergebnisrechnung nach dem Jahresergebnis nachrichtlich anzugebenden Aufwendungen für Vermögens-
gegenstände und Finanzanlagen berücksichtigt werden.
Die Vornahme von Abschreibungen durch die Gemeinde muss dabei den GoB entsprechen. Unter dem Begriff
„Abschreibungen“ wird daher der Betrag verstanden, der bei Vermögensgegenständen der Gemeinde die ein-
getretene Wertminderung umfasst und als Aufwand in der jährlichen Ergebnisrechnung der Gemeinde zu er-
fassen ist (vgl. § 2 i. V. m. § 38 GemHVO NRW). Die Erfassung der Wertminderungen des gemeindlichen
Sachanlagevermögens, die durch den Gebrauch im Rahmen der Aufgabenerfüllung entstehen sowie deren
Berücksichtigung in der gemeindlichen Ergebnisrechnung und der Bilanz im Jahresabschluss der Gemeinde,
erhält die Aussagekraft der gemeindlichen Bilanz.
- § 36 Rückstellungen
Im Rahmen ihrer jährlichen Haushaltswirtschaft geht die Gemeinde vielfältige Verpflichtungen ein, die nicht nur
das jeweilige Haushaltsjahr betreffen, sondern sich auch auf die gemeindliche Haushaltswirtschaft in künftigen
Haushaltsjahren auswirken können. Solche Geschäftsvorfälle sind bei der gemeindlichen Bilanzierung zu be-
rücksichtigen. Die Gemeinde hat daher in ihrer Bilanz für bestimmte Verpflichtungen angemessene Rückstel-
lungen anzusetzen, soweit die gemeindlichen Verpflichtungen am jeweiligen Abschlussstichtag der Fälligkeit
oder der Höhe nach ungewiss sind und der dazugehörige Aufwand dem abgelaufenen Haushaltsjahr als Ver-
ursachungsperiode zuzurechnen ist. Diese Vorgaben setzen ein „verpflichtendes Ereignis“ im gemeindlichen
Haushaltsjahr voraus, das als Kriterium für die Bilanzierung erfüllt sein muss. Ein solches Ereignis schafft eine
rechtliche oder faktische Verpflichtung für die Gemeinde, aufgrund dessen sie keine rechtliche Alternative zur
Erfüllung der Verpflichtung hat.
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 2895
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Die Gemeinde darf Rückstellungen daher erst bilden und bilanzieren, wenn alle Kriterien dafür erfüllt sind. Sie
hat dabei zu beachten, dass gemeindliche Rückstellungen kein bilanzielles Eigenkapital der Gemeinde dar-
stellen. Die gemeindlichen Rückstellungen sind vielmehr dem in der gemeindlichen Bilanz anzusetzenden
Fremdkapital zuzuordnen und stellen eine Ergänzung der in der gemeindlichen Bilanz aufgezeigten Verbind-
lichkeiten der Gemeinde dar. Die Gemeinde darf für gemeindliche Zwecke nur die örtlich notwendigen Rück-
stellungen in einem angemessenen Umfang bilden, die in dieser Vorschrift abschließend bestimmt worden
sind. Eine Rückstellungsbildung für Zwecke der Steuererhebung oder aus Anlass des Gemeindefinanzaus-
gleichs ist daher als unzulässig anzusehen.
Im Zeitpunkt der Erfüllung der Verpflichtung durch die Gemeinde wird die damit verbundene Zahlungsleistung
in der gemeindlichen Finanzrechnung erfasst. Gleichzeitig wird in diesem Umfang die bilanzierte Rückstellung
in Anspruch genommen. Sofern die von der Gemeinde gebildete Rückstellung nach dem Nominalwertprinzip
(soweit keine andere Vorgabe besteht) richtig bemessen wurde, ist diese bei Eintritt der von der Gemeinde zu
erbringenden Leistungen ergebnisneutral ganz oder teilweise aufzulösen oder herab zu setzen.
Die Ergebnisrechnung für das aktuelle Haushaltsjahr bleibt bei solchen Geschäftsvorfällen der Gemeinde i. d.
R. unberührt, soweit tatsächlich keine Abweichungen gegenüber der bilanzierten Rückstellung entstanden
sind. In den Fällen, in denen die gemeindliche Rückstellung zu hoch bemessen wurde, ist der nicht benötigte
Anteil ertragsmäßig in der gemeindlichen Ergebnisrechnung zu erfassen. In den Fällen, in denen die Rückstel-
lung zu niedrig bemessen wurde, entstehen wegen des fehlenden Anteils an der bilanzierten Rückstellung
zusätzliche Aufwendungen für die Gemeinde, die in der Ergebnisrechnung zu erfassen sind.
4. Die Behandlung geringwertiger Vermögensgegenstände
4.1 Der Begriff „Geringwertig“
Unter Berücksichtigung der Grundsätze „Wirtschaftlichkeit“ und „Wesentlichkeit“ sind aus dem Steuerrecht einige
Festlegungen für Vermögensstände, die keine besondere Bedeutung für die Aufgabenerfüllung der Gemeinde ha-
ben, in das gemeindliche Haushaltsrecht übernommen worden. Die Gemeinde soll derartige Vermögensgegen-
stände nicht in gleicher Art und Weise wie bedeutende gemeindliche Vermögensgegenstände haushaltsmäßig be-
handeln. Es ist geboten, für nicht bedeutende Vermögensgegenstände eine Vereinfachung zuzulassen.
Die Gemeinde besitzt eine Vielzahl von Vermögensgegenständen zum Gebrauch, deren Wert nur aufgrund der
niedrigen Anschaffungskosten als gering angesehen wird, z. B. bestimmte Vermögensgegenstände der gemeind-
lichen Betriebs- und Geschäftsausstattung. Der Wert dieser gemeindlichen Vermögensgegenstände ist so gering,
dass eine Verteilung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten auf ihre Nutzungsdauer regelmäßig zu hohem
und nicht unbedingt vertretbarem Aufwand bei der Gemeinde führen würde.
Die Geringwertigkeit eines gemeindlichen Vermögensgegenstandes wird nur durch eine betragsmäßige Wert-
grenze bestimmt. Sie ist auch im gemeindlichen Haushaltsrecht nicht von anderen Klassifizierungen oder Zuord-
nungen in Bezug auf den betreffenden Vermögensgegenstand abhängig. Für die Gemeinde gelten daher die Ver-
mögensgegenstände als geringwertig, die deren Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um einen ab-
zugsfähigen Vorsteuerbetrag, wertmäßig nicht den Betrag i. H. v. 410 Euro übersteigen.
Die haushaltsrechtliche Einstufung und Behandlung von gemeindlichen Vermögensgegenständen als geringwer-
tige Vermögensgegenstände erfordert, dass die betreffenden Vermögensgegenstände bilanziell zum gemeindli-
chen Anlagevermögen gehören. Die Vermögensgegenstände müssen von der Gemeinde selbstständig genutzt
werden können sowie einer Abnutzung im Zeitablauf unterliegen. Derartige Vermögensgegenstände werden in
diesem Zusammenhang auch als geringwertige Wirtschaftsgüter (GWG) bezeichnet.
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 2896
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4.2 Die Bedeutung geringwertiger Vermögensgegenstände
Die haushaltsrechtliche Einstufung von gemeindlichen Vermögensgegenständen als geringwertige Vermögensge-
genstände geht von bestimmten Voraussetzungen aus, denn auch geringwertige Vermögensgegenstände werden
dauerhaft für die gemeindliche Aufgabenerfüllung benötigt. Aufgrund drückt sich die Bedeutung der betroffenen
Vermögensgegenstände auch dadurch aus, dass diese Vermögensgegenstände von der Gemeinde im Rahmen
ihrer Aufgaben zum Gebrauch und nicht zum Verbrauch bestimmt worden sein müssen.
Die Bedeutung der Vermögensgegenstände wird aber auch durch ihre Anschaffungs- oder Herstellungskosten
sichtbar und ausgedrückt. Sie ist zwar nicht für die Bilanzierung von Vermögensgegenständen allein ausschlagge-
bend, jedoch zeigen die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Vermögensgegenstände deren Werthaltigkeit
und Wertigkeit für die Gemeinde. Die Bedeutung von Vermögensgegenständen bietet ein Kriterium für die Ge-
meinde, unbedeutende Vermögensgegenstände haushaltsmäßig anders zu behandeln als bedeutende gemeindli-
che Vermögensgegenstände.
Eine andere haushaltsmäßige Behandlung von unbedeutenden Vermögensgegenständen ist auch unter Berück-
sichtigung des Grundsatzes der Wesentlichkeit sachlich vertretbar. Für unbedeutende Vermögensgegenstände
können daher sachgerechte Vereinfachungen hinsichtlich ihrer Erfassung und Bilanzierung erfolgen, auch wenn
derartige Vermögensgegenstände des gemeindlichen Anlagevermögens i. d. R. eine voraussichtliche Nutzungs-
dauer von mehr als einem Jahr haben. Sie darf jedoch keine Wirtschaftsgüter berücksichtigen, die von ihr zum
Verbrauch bestimmt worden sind und daher bilanziell gemeindliches Umlaufvermögen darstellen.
4.3 Die Abgrenzung geringwertiger Vermögensgegenstände
4.3.1 Die festgelegte Wertgrenze
Eine Differenzierung von gemeindlichen Vermögensgegenständen nach ihrer Wertigkeit und Bedeutung unter der
Berücksichtigung der Grundsätze „Wirtschaftlichkeit“ und „Wesentlichkeit“ erfordert eine allgemein geltende und
eindeutige betragsmäßig bestimmte Abgrenzung. Zu den aus dem Steuerrecht in das Haushaltsrecht übernomme-
nen Festlegungen gehört daher auch die betragsmäßig festgelegte Wertgrenze i. H. v. 410 Euro. Durch sie wird
die Geringwertigkeit bei den gemeindlichen Vermögensgegenständen des Anlagevermögens abgegrenzt.
Aufgrund der Übernahme handelt es sich aus haushaltswirtschaftlicher Sicht dann um geringwertige Vermögens-
gegenstände des gemeindlichen Anlagevermögens, wenn deren Anschaffungs- oder Herstellungskosten wertmä-
ßig den Betrag von 410 Euro (ohne Umsatzsteuer) nicht übersteigen. Diese Wertgrenze hat sich seit Jahrzehnten
im gemeindlichen Bereich zur Abgrenzung zwischen der laufenden Verwaltungstätigkeit der Gemeinde und vermö-
genswirksamen Vorgängen bewährt.
In diesem Zusammenhang ist zu beachten, dass die Wertgrenze nicht nur eine technische oder haushaltsrechtliche
Festlegung darstellt. Sie beinhaltet auch eine haushaltswirtschaftliche Festlegung und wirkt sich deshalb für die
Gemeinde auch auf die wirtschaftliche Zuordnung des Ressourcenverbrauchs zum Haushaltsjahr und damit auf
die Periodengerechtigkeit sowie das Erreichen des Haushaltsausgleichs im Haushaltsjahr aus (vgl. § 11 Absatz 2
und § 35 Absatz 2 GemHVO NRW). Eine Diskussion über eine Veränderung der Wertgrenze muss daher andere
Gegebenheiten im Blick haben als eine Diskussion über Veränderungen in steuerrechtlichen Angelegenheiten.
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 2897
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5. Abschnitt GemHVO NRW
4.3.2 Das Vorliegen der selbstständigen Nutzungsfähigkeit
Ein wichtiges Kriterium ist, dass die geringwertigen Vermögensgegenstände des gemeindlichen Anlagevermögens
selbstständig genutzt werden können, wenn die Gemeinde von den zugelassenen Vereinfachungen Gebrauch ma-
chen will. Für die Beurteilung der selbstständigen Nutzungsfähigkeit eines gemeindlichen Vermögensgegenstan-
des kommt es darauf an, dass dieses Wirtschaftsgut nach seiner Zweckbestimmung im Rahmen der Aufgabener-
füllung der Gemeinde eigenständig nutzungsfähig ist.
Die selbstständige Nutzungsfähigkeit ist dann nicht gegeben, wenn ein Vermögensgegenstand nach seiner Zweck-
bestimmung nur zusammen mit anderen Wirtschaftsgütern genutzt werden kann, z. B. im Rahmen einer Sachge-
samtheit. In derartigen Fällen gibt der einzelne Vermögensgegenstand seine eigenständige Nutzungsfähigkeit auf
und wird zusammen mit anderen Vermögensgegenständen zu einer neuen wirtschaftlichen Einheit. Dabei entsteht
vielfach eine untrennbare Verbundenheit, z. B. beim Straßenkörper.
Diese Abgrenzung gilt auch dann, wenn ein geringwertiger Vermögensgegenstand in einem aufgabenbezogenen
(betrieblichen) Nutzungszusammenhang mit anderen Wirtschaftsgütern steht und alle Teile bzw. Komponenten
technisch aufeinander abgestimmt sind. Es kann gleichwohl aber noch eine selbstständige Nutzungsfähigkeit eines
einzelnen Wirtschaftsgutes gegeben sein, wenn dieses Wirtschaftsgut auch ohne die anderen Vermögensgegen-
stände genutzt werden kann, z. B. die Müllbehälter.
4.4 Der Nachweis der geringwertigen Vermögensgegenstände
4.4.1 Die Erfassung in Inventarlisten
Die geringwertigen Vermögensgegenstände der Gemeinde müssen von der Gemeinde im Rahmen ihrer Inventur
nicht zwingend als einzelne gemeindliche Vermögensgegenstände durch eine körperliche Inaugenscheinnahme
erfasst werden. Ein Verzicht auf eine Erfassung setzt dabei nicht voraus, dass die Vermögensgegenstände im Jahr
ihrer Anschaffung oder Herstellung vollständig abgeschrieben werden (vgl. § 29 Absatz 3 GemHVO NRW).
Die Gemeinde hat zudem die Möglichkeit, derartige Vermögensgegenstände in einer Inventarliste als besonderes
Verzeichnis aufzunehmen, das fortlaufend zu führen ist (vgl. § 33 Absatz 4 GemHVO NRW). Die Gemeinde kann
eine solche Inventarliste auch im Rahmen ihrer Buchführung vorhalten. In diesen Fällen ist für die geringwertigen
Vermögensgegenstände der Gemeinde kein gesonderter (einzelner) Bilanzausweis erforderlich.
4.4.2 Die Erfassung über einen Sammelposten
Die Gemeinde kann ihre geringwertigen Vermögensgegenstände auch auf einem Sammelposten in ihrer Anlagen-
buchhaltung erfassen (vgl. § 33 Absatz 4 GemHVO NRW). Der Sammelposten ist dabei jahresbezogen im Umfang
der neu angeschafften oder hergestellten geringwertigen Vermögensgegenstände zu bilden. Für die einzelnen ge-
ringwertigen Vermögensgegenstände der Gemeinde ist daher kein gesonderter Bilanzansatz erforderlich.
Der Sammelposten wird durch die Zusammenfassung von geringwertigen Vermögensgegenständen jedoch kein
eigenständiger neuer Vermögensgegenstand. Er stellt nur eine rechnerische Zusammenfassung von ansonsten
eigenständigen Vermögensgegenständen dar. Eine Wertfortschreibung auf der Grundlage der zusammengefass-
ten Vermögensgegenstände in Form des Sammelpostens darf daher nicht zulässig.
Die Gemeinde darf bei einem Sammelposten die entstandenen Anschaffungs- oder Herstellungskosten auch nicht
haushaltswirtschaftlich auf mehrere Haushaltsjahre verteilen, wie es bei einem steuerrechtlichen Sammelposten zu
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 2898
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erfolgen hat. Eine solche Handhabung würde prinzipiell eine Einzelerfassung der betreffenden geringwertigen Ver-
mögensgegenstände erfordern.
Bei einem gemeindlichen Sammelposten ist für die einzelnen geringwertigen Vermögensgegenstände jedoch kein
gesonderter Bilanzausweis erforderlich. Außerdem steht diese Art der Erfassung von Vermögensgegenständen
des Anlagevermögens einer unmittelbaren Verbuchung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Vermö-
gensgegenstände im Jahr ihres Zugangs nicht entgegen (vgl. § 35 Absatz 2 GemHVO NRW).
4.4.3 Die Erfassung als Aufwand
Im Zusammenhang mit den haushaltsrechtlichen Abschreibungsregeln können von der Gemeinde die Anschaf-
fungs- oder Herstellungskosten der geringwertigen Vermögensgegenstände unmittelbar im Zugangsjahr als Auf-
wand in der gemeindlichen Ergebnisrechnung erfasst werden (vgl. § 35 Absatz 2 GemHVO NRW). Für diese haus-
haltswirtschaftliche Möglichkeit besteht keine weitere gesonderte betragsmäßige Abgrenzung unterhalb der Wert-
grenze i. H. v. 410 Euro. Diese Möglichkeit wirkt sich auf die gemeindliche Inventur dadurch aus.
Die sofortige ergebniswirksame Erfassung der Anschaffungs- und Herstellungskosten durch die Gemeinde bewirkt
grundsätzlich, dass die geringwertigen Vermögensgegenstände nicht in der Inventur bzw. im Inventar zu erfassen
sind und auch nicht in der gemeindlichen Bilanz aktiviert werden müssen. Es muss daher bei diesen Vermögens-
gegenständen keine Nutzungszeit von höchstens einem Jahr unterstellt werden, damit ein Abgang im Zugangsjahr
und eine Sofortabschreibung vertretbar ist. Die Verbuchung als Aufwand berührt daher auch nicht die haushalts-
rechtliche Regelung über den Verzicht auf die Erfassung von geringwertigen Vermögensgegenstände durch die
Gemeinde (vgl. § 29 Absatz 4 GemHVO NRW).
4.5 Die mögliche haushaltsmäßige Behandlung
Die Gemeinde hat verschiedene Möglichkeiten der haushaltsmäßigen Behandlung von geringwertigen Vermögens-
gegenständen des Anlagevermögens, von denen sie in eigener Verantwortung Gebrauch machen darf. Der Aus-
gangspunkt ist dabei, dass solche Vermögensgegenstände grundsätzlich zum Gebrauch bestimmt und daher dem
gemeindlichen Anlagevermögen zuzurechnen und entsprechend haushaltsmäßig zu behandeln sind, z. B. als In-
vestitionsgüter. Es wurden für diese Vermögensgegenstände lediglich haushaltsmäßige Vereinfachungen zugelas-
sen, die nachfolgend aufgezeigt werden (vgl. Abbildung 586).
DIE GERINGWERTIGEN VERMÖGENSGEGENSTÄNDE DES ANLAGEVERMÖGENS
DIE ENTSCHEIDUNG BEI DER ANSCHAFFUNG VON WIRTSCHAFTSGÜTERN
1. Festlegung: 1. Festlegung:
Wirtschaftsgut zum Gebrauch Wirtschaftsgut zum Verbrauch
▼ ▼
2. Festlegung: 2. Festlegung:
Wirtschaftsgut des Anlagevermögens Wirtschaftsgut des Vorratsvermögens
▼ ▼
3. Festlegung: 3. Festlegung:
AHK sind der AHK sind der
Investitionstätigkeit zuzurechnen laufenden Verwaltungstätigkeit zuzurechnen
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 2899
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5. Abschnitt GemHVO NRW
DIE GERINGWERTIGEN VERMÖGENSGEGENSTÄNDE DES ANLAGEVERMÖGENS
▼ ▼
4. Festlegung: 4. Festlegung:
Wirtschaftsgut mit AHK unter 410 Euro ohne USt. Wirtschaftsgut führt zu
führt zu investiven Zahlungen zahlungswirksamen Sachaufwand.
▼ ▼
5. Festlegung: 5. Festlegung:
Keine weitere haushaltsmäßige Behandlung.
▼▼▼
DIE WEITERE BEHANDLUNG DER GEGENSTÄNDE DES GEBRAUCHS
DIE EIGENSCHAFTEN EINES VERMÖGENSGEGENSTANDES
▼ ▼ ▼ ▼ ▼
Anlagevermögen Bewegliches Selbstständig Abnutzbar AHK
Wirtschaftsgut nutzbar bis 410 Euro
DIE NUTZUNG EINES VERMÖGENSGEGENSTANDES
▼ ▼ ▼
Mehrjährige Nutzung Mehrjährige Nutzung Nutzungszeit
entsprechend entsprechend nicht mehr
örtlicher Nutzungszeit örtlicher Nutzungszeit als ein Jahr
DIE AKTIVIERUNG UND ERGEBNISWIRKSAMKEIT
▼ ▼ ▼
Aktivierung Aktivierung und Abgang Keine Aktivierung
des Vermögensgegenstandes des Vermögensgegenstandes des Vermögensgegenstandes:
(AHK im Zugangsjahr) (AHK im Zugangsjahr = Abgangsjahr) Ergebniswirksame Erfassung
sowie ergebniswirksame Erfassung sowie ergebniswirksame Erfassung der gesamten AHK
der planmäßigen Abschreibungen der gesamten Abschreibung als Aufwand im Zugangsjahr
über die Nutzungszeit. (Sofortabschreibung).
DIE INVENTURERFASSUNG
▼ ▼ ▼
Erfassung des einzelnen Erfassung des einzelnen Verzicht auf die Erfassung
Vermögensgegenstandes Vermögensgegenstandes des Vermögensgegenstandes
in der jährlichen Inventur, in der Inventur des Zugangsjahres,
wenn nicht wenn nicht
in Inventarlisten verzeichnet in Inventarlisten verzeichnet
oder auf Sammelposten gebucht. oder auf Sammelposten gebucht.
▼
INVENTURWAHLRECHT: VERZICHT AUF DIE ERFASSUNG
Abbildung 586 „Die haushaltsmäßige Behandlung geringwertiger Vermögensgegenstände“
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 2900
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Die Gemeinde hat unter Berücksichtigung der örtlichen Verhältnisse die verschiedenen Möglichkeiten der haus-
haltsmäßigen Behandlung von geringwertigen Vermögensgegenständen des Anlagevermögens zu prüfen. Sie
muss dazu nicht nur eine Möglichkeit festlegen, sondern kann die haushaltsmäßige Behandlung auch von der Art
der Vermögensgegenstände oder ihrer Nutzung im Rahmen der gemeindlichen Aufgabenerfüllung abhängig ma-
chen. Die Entscheidungen darüber sind von der Gemeinde sachgerecht und ausreichend zu begründen.
5. Die Passivierung von Rückstellungen
5.1 Allgemeine Grundlagen
Die Verpflichtungen der Gemeinde sind in der gemeindlichen Bilanz dann im Bilanzbereich "Rückstellungen" anzu-
setzen, wenn die Verpflichtungen dem Grunde nach im Haushaltsjahr eingetreten sind, deren Höhe und der Erfül-
lungszeitpunkt (Fälligkeitstermin) jedoch noch ungewiss sind (vgl. § 88 GO NRW). Die Gemeinde muss dabei aus-
reichend sicher sein, dass die wirtschaftliche Ursache vor dem Abschlussstichtag des Haushaltsjahres liegt und die
gemeindliche Verpflichtung erst künftig zu erfüllen ist. Der bilanzielle Ansatz von Rückstellungen dient daher auch
der Offenlegung von wirtschaftlichen Belastungen der Gemeinde im Haushaltsjahr.
Im Rahmen eines Jahresabschlusses kann von der Gemeinde die Erkenntnis gewonnen werden, dass das Risiko
einer Inanspruchnahme durch einen Dritten aufgrund ihrer Haushaltswirtschaft besteht und die Ursache dafür in
einem abgelaufenen Haushaltsjahr liegt. In solchen Fällen werden durch den Ansatz einer Rückstellung in der
gemeindlichen Bilanz die Aufwendungen dafür dem Haushaltsjahr als Verursachungsperiode wirtschaftlich zuge-
rechnet, auch wenn die entsprechenden Finanzleistungen gegenüber dem Dritten erst zu einem späteren Zeitpunkt
von der Gemeinde zu erbringen sind.
Der Zeitraum zwischen der Entstehung der Verpflichtung und einem Zahlungsvorgang bei der Gemeinde als Erfül-
lung der Verpflichtung kann mehrere Haushaltsjahre umfassen. In dieser Zeit kann ggf. auch ein Nachholgebot für
die Bilanzierung einer Rückstellung aufgrund einer gemeindlichen Verpflichtung entstehen. Ein Nachholgebot der
Gemeinde kann z. B. dazu führen, dass eine bereits in der gemeindlichen Bilanz angesetzte Rückstellung neu zu
bemessen und entsprechend anzupassen ist.
Durch die Gemeinde ist zu prüfen, ob ausreichende sachliche Kenntnisse und Grundlagen für die Änderung der
gemeindlichen Verpflichtung bzw. der bilanzierten Rückstellung vorliegen. Im Rahmen einer solchen Prüfung kann
aber auch der Fall eintreten, dass von der Gemeinde erstmalig eine Rückstellung in der gemeindlichen Bilanz
anzusetzen oder eine bilanzierte Rückstellung zu mindern (herabzusetzen) ist. Die daraus entstehenden Aufwen-
dungen oder Erträge der Gemeinde sind dann dem abgelaufenen Haushaltsjahr zuzuordnen, für das von der Ge-
meinde ein Jahresabschluss aufzustellen ist.
Für die Bilanzierung einer gemeindlichen Rückstellung ist jedoch allein nicht ausreichend, dass eine gemeindliche
Verpflichtung zum Abschlussstichtag des Haushaltsjahres besteht. Sie muss auch gegenüber einem Dritten beste-
hen (Außenverpflichtung), denn eine Verpflichtung gegenüber sich selbst ist grundsätzlich nicht bilanzierungsfähig.
Ein Ansatz einer Rückstellung in der gemeindlichen Bilanz kann auch dann nicht in Betracht kommen, wenn eine
Verpflichtung der Gemeinde nur allgemein gegenüber der Öffentlichkeit besteht oder eine Erwartung der Öffent-
lichkeit an die Gemeinde darstellt. Bei einer solchen Sachlage fehlt es im Sinne der Bilanzierung an einer ausrei-
chenden Bestimmtheit und Wahrscheinlichkeit einer Verpflichtung.
Die Gemeinde kann nur in bestimmten Ausnahmefällen eine Verpflichtung gegenüber sich selbst bilanzieren (In-
nenverpflichtung). Der Ansatz einer Rückstellung ist in solchen Fällen auf wenige gemeindliche Sachverhalte be-
schränkt worden, z. B. auf die Verpflichtung zur Beseitigung einer unterlassenen Instandhaltung von Vermögens-
gegenständen des Sachanlagevermögens. Für weitere „interne“ Sachverhalte ist der Ansatz einer Rückstellung in
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 2901
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der gemeindlichen Bilanz nicht zulässig, auch wenn ggf. von der Gemeinde eine "interne" Verpflichtung vermutet
wird oder sogar tatsächlich besteht.
5.2 Der Verpflichtungsansatz
Die bilanziellen Rückstellungen sind von der Gemeinde regelmäßig nach dem Nominalwertprinzip zum Abschluss-
stichtag zu bemessen bzw. zu bewerten. Durch die haushaltsrechtlichen Vorgaben soll gesichert werden, dass die
Gemeinde unter Beachtung des Realisationsprinzips einen entnahmefähigen Betrag zurückstellt. Die Gemeinde
soll dabei dem voraussichtlichen künftigen Erfüllungsbetrag möglichst nahekommen, der oftmals nicht errechenbar,
sondern nur abschätzbar ist.
Diese Gegebenheiten bringen es mit sich, dass die Gemeinde bei der Bemessung der Höhe einer Rückstellung
regelmäßig auch künftige allgemeine Ereignisse zu berücksichtigen hat, die bis zum Erfüllungszeitpunkt ihrer Ver-
pflichtungen voraussichtlich mit hoher Wahrscheinlichkeit auftreten und einen örtlichen Bezug sowie Auswirkungen
auf die künftige Erfüllung der Verpflichtung durch die Gemeinde haben.
Andererseits ist auch der Beginn der gemeindlichen Verpflichtung in Bezug auf den Erfüllungsrückstand der Ge-
meinde zutreffend festzulegen, z. B. bei Besoldungserhöhungen erst ab dem dafür gesetzlich bestimmten Zeitpunkt
und nicht bereits ab dem Tag der Geltung eines Besoldungsanpassungsgesetzes. In solchen Fällen entsteht erst
ab dem Monatsletzten des Vormonats vor gesetzlich bestimmten Zeitpunkt einer gesetzlichen Besoldungserhöhung
für die Gemeinde ein Erfüllungsrückstand, der dann zu bilanzieren wäre. Diese zeitliche Festlegung besteht, weil
die Gemeinde im Voraus bzw. vor der zu erbringenden Dienstleistung zur Zahlung von Dienstbezügen verpflichtet
ist (vgl. § 3 Absatz 4 LBesG NRW).
Der Gemeinde steht bei der Bemessung ihrer Rückstellungen ein Beurteilungsspielraum zu, den sie nach objekti-
ven Kriterien ausfüllen soll. Für die Bemessung einer gemeindlichen Rückstellung ergibt sich daraus, dass die
Gemeinde konkrete Anhaltspunkte und mögliche künftige Ereignisse mit örtlichem Bezug sowie Auswirkungen auf
die künftige Erfüllung der Verpflichtung berücksichtigen muss, unabhängig davon, ob die Anhaltspunkte und Ereig-
nisse von negativer oder positiver Art und Auswirkung sind.
Die Gemeinde muss daher nachprüfbar dokumentieren, ob und wie sich die Anhaltspunkte und Ereignisse auf die
gemeindliche Rückstellungsbildung und damit auch auf den Erfüllungsbetrag als Wertmaßstab für den bilanziellen
Ansatz auswirken können. Sofern dabei die örtlichen Verhältnisse weitere Besonderheiten aufweisen, hat die Ge-
meinde deren Berücksichtigung oder Nichtberücksichtigung zu sachgerecht und ausreichend begründen. Insge-
samt betrachtet soll die Gemeinde unter Beachtung des Vorsichtsprinzips für die einzelnen Rückstellungssachver-
halte einen angemessenen Rückstellungsbetrag ermitteln.
Bestehende Unsicherheiten bei der Gemeinde über die Erfüllung ihrer Verpflichtungen rechtfertigen dabei nicht,
das gemeindliche Risiko bewusst höher zu bewerten oder eine Rückstellung übermäßig zu bemessen bzw. erkenn-
bare Risiken auszuklammern. Sie soll dabei möglichst sachgerecht einschätzen, was von ihr künftig mit hoher
Wahrscheinlichkeit leistungsmäßig realisiert werden muss. Die Gemeinde soll für die Bemessung der Höhe ihrer
Rückstellungen eine bestmögliche Schätzung vorzunehmen und dazu möglichst objektive Kriterien heranziehen
sowie die örtlichen Verhältnisse sachgerecht berücksichtigen.
5.3 Die Liquiditätsvorsorge
Aufgrund des Ansatzes von Rückstellungen in der gemeindlichen Bilanz besteht für die Gemeinde die Verpflich-
tung, den Liquiditätsbedarf wegen der künftig zu erbringenden Finanzleistung in ihre Liquiditätsplanung einzube-
ziehen. Für die Gemeinde besteht die haushaltsrechtliche Vorgabe, durch eine geeignete Liquiditätsplanung und
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 2902
