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Dieses Dokument ist Teil der Anfrage „NKF-Handreichung für Kommunen“
NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
5. Abschnitt GemHVO NRW
(Aus technischen Gründen nicht bedruckt)
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 2904
NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
§ 32 GemHVO NRW
§ 32
Allgemeine Bewertungsanforderungen
(1) Die Bewertung des im Jahresabschluss auszuweisenden Vermögens und der Schulden ist unter Beachtung
der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung vorzunehmen. Dabei gilt insbesondere:
1. Die Wertansätze in der Eröffnungsbilanz des Haushaltsjahres müssen mit denen in der Schlussbilanz des
vorhergehenden Haushaltsjahres übereinstimmen.
2. Die Vermögensgegenstände und die Schulden sind zum Abschlussstichtag einzeln zu bewerten.
3. Es ist vorsichtig zu bewerten, namentlich sind alle vorhersehbaren Risiken und Verluste, die bis zum Ab-
schlussstichtag entstanden sind, zu berücksichtigen, selbst wenn diese erst zwischen dem Abschlussstichtag
und dem Tag der Aufstellung des Jahresabschlusses bekannt geworden sind; Gewinne jedoch nur, wenn sie
am Abschlussstichtag realisiert sind.
4. Im Haushaltsjahr entstandene Aufwendungen und erzielte Erträge sind unabhängig von den Zeitpunkten der
entsprechenden Zahlungen im Jahresabschluss zu berücksichtigen.
5. Die auf den vorhergehenden Jahresabschluss angewandten Bewertungsmethoden sollen beibehalten wer-
den.
(2) Von den Grundsätzen des Absatzes 1 darf nur abgewichen werden, soweit die Gemeindeordnung und diese
Verordnung etwas anderes vorsehen.
Erläuterungen zu § 32:
I. Allgemeines
1. Die Inhalte und Zwecke der Vorschrift
1.1 Allgemeine Grundlagen
Die Aufstellung des gemeindlichen Jahresabschlusses zum Abschlussstichtag des Haushaltsjahres hat durch die
Gemeinde unter Beachtung allgemeiner und spezifischer Grundsätze zu erfolgen. Für die Bewertung des in der
gemeindlichen Bilanz anzusetzenden Vermögens und der Schulden der Gemeinde sind daher die objektiven
wirtschaftlichen Verhältnisse der Gemeinde zum Abschlussstichtag maßgebend. Für den Ansatz der einzelnen
Vermögensgegenstände und der Schulden in der gemeindlichen Bilanz müssen zudem die Voraussetzungen für
eine abstrakte und konkrete Bilanzierungsfähigkeit erfüllt sein. Bei der Bilanzierung sind dann von der Gemeinde
auch die einschlägigen Bewertungsvorschriften zu beachten.
Durch die Vorschrift werden allgemeine Bewertungsgrundsätze bestimmt, die insgesamt einen allgemeinen Rah-
men für die gemeindliche Bilanzierung bieten. Sie sind ein Bestandteil der in den haushaltsrechtlichen Vorschrif-
ten umgesetzten Grundsätze des NKF und stehen mit den Grundsätzen ordnungsmäßiger Bilanzierung und Be-
wertung in Einklang. Die Aufzählung in der Vorschrift stellt keine Rangfolge dar. Den einzelnen Grundsätzen
kommt ein tragender Charakter zu, sodass dazu gewünschte Ergänzungen oder Abweichungen einer eigenstän-
digen Kodifizierung bedürfen. Die Grundsätze stehen zudem gleichrangig nebeneinander.
Diese Wertigkeit der gemeindlichen Vorschrift soll verhindern, dass unter Verweis auf die „Generalnorm“ von
haushaltsrechtlichen Vorgaben abgewichen werden kann (vgl. § 95 GO NRW). Die Gemeinde hat die einzelnen
Geschäftsvorfälle und Wirtschaftsgüter hinsichtlich ihrer Bilanzierungsfähigkeit an den Grundsätzen zu messen.
Von der Gemeinde ist festzustellen, ob jeweils die Definition für Vermögen oder Schulden der Gemeinde erfüllt
sind und eine Bilanzierungsfähigkeit besteht. Sie hat bei dieser Beurteilung zu beachten, dass der Jahresab-
schluss der Informationsvermittlung gegenüber den Adressaten der gemeindlichen Haushaltswirtschaft dient.
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 2905
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§ 32 GemHVO NRW
Die Gemeinde hat auch deswegen ihre Geschäftsvorfälle unter der Beachtung der Bewertungsanforderungen zu
bilanzieren, z. B. unter Beachtung des Vorsichtsprinzips. Die Ziel- und Zwecksetzungen der Bilanzierung werden
auch durch die haushaltsrechtliche Vorgabe zur Anwendung der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung im
Rahmen des gemeindlichen Jahresabschlusses mitgetragen. Die Gemeinde hat gleichwohl eigenverantwortlich
und unter Berücksichtigung der örtlichen Verhältnisse über die Bilanzierung von Vermögensgegenständen und
Schulden in ihrem Jahresabschluss zu entscheiden. Sie hat jeweils zum Abschlussstichtag des Haushaltsjahres
den anzusetzenden Wert sachgerecht festlegen.
Die haushaltsrechtliche Vorschrift ist insgesamt darauf ausgerichtet, dass bei auftretenden bilanzrelevanten Fra-
gen, die insbesondere für die Aufstellung des gemeindlichen Jahresabschlusses und des Gesamtabschlusses
relevant sein können, von der Gemeinde eine wirtschaftliche und objektive Betrachtungsweise erfolgt. Die Ge-
meinde soll daher darauf abstellen, dass es bei der Erfassung, Zuordnung und Buchung eines Geschäftsvorfalls
auf den wirtschaftlichen Gehalt ankommt, sofern nicht andere Gegebenheiten vorrangig zu beachten sind, z. B.
Vorgaben. Das „Gesamtergebnis“ führt dann zu den Vorgängen, die bilanziell zu behandeln sind.
1.2 Die Bilanzierungsentscheidung
Der bilanzielle Wertansatz für das gemeindliche Vermögen und die Schulden stellt einen bestimmten Wert in
Geldeinheiten dar, der aufgrund des jeweils örtlich vorliegenden Sachverhaltes oder Geschäftsvorfalls durch die
Gemeinde zu ermitteln ist (Bilanzierungsentscheidung). Die Gemeinde hat dabei das Anschaffungskostenprinzip
zu beachten, sodass die gemeindlichen Vermögensgegenstände höchstens mit ihren Anschaffungs- oder Herstel-
lungskosten und die Schulden der Gemeinde mit ihrem Rückzahlungsbetrag in der Bilanz anzusetzen sind (vgl. §
91 Absatz 2 GO NRW).
Die Bilanzierungsentscheidung der Gemeinde entsteht daher unter Einfluss der von ihr einzuhaltenden Bilanzie-
rungs- und Bewertungsregeln. Von der Gemeinde sind deshalb vor der eigentlichen Bewertung bereits grundsätz-
liche Entscheidungen über die Aktivierung der gemeindlichen Vermögensgegenstände und/oder die Passivierung
der gemeindlichen Verpflichtungen zu treffen. Daraus ergibt sich für die Gemeinde eine Struktur der gemeindli-
chen Bilanzentscheidungen, die nachfolgend aufgezeigt wird (vgl. Abbildung 587).
DIE STRUKTUR DER GEMEINDLICHEN BILANZIERUNGSENTSCHEIDUNG
Ist der gemeindliche Vermögensgegenstand über-
Aktivierungs- oder Passivierungsfähigkeit
haupt bilanzierungsfähig?
Ist die Bilanzierung von gemeindlichen Vermögen-
Aktivierungs- oder Passivierungsverbot
steilen oder Schulden verboten?
Sind das gemeindliche Vermögen oder die Schul-
Aktivierungs- oder Passivierungsgebot den aufgrund der haushaltsrechtlichen Vorschriften
oder der GoB bilanzierungspflichtig?
Besteht ein Bilanzierungswahlrecht, durch das die
Aktivierungs- oder Passivierungswahlrecht Gemeinde zu entscheiden hat, ob gemeindliches
Vermögen oder Schulden anzusetzen sind?
Abbildung 587 „Die Struktur der gemeindlichen Bilanzentscheidung“
Die in der haushaltsrechtlichen Vorschrift enthaltenen allgemeinen Bewertungsanforderungen sind jeweils als
eigenständige und grundsätzlich voneinander unabhängige Vorgaben für die Gemeinde zu betrachten. Sie stehen
in Bezug auf die einzelnen Vermögensgegenstände und Schulden der Gemeinde gleichwohl miteinander in einer
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unmittelbaren Verbindung. Diese Sachlage zeigt sich z. B. bei einem von der Gemeinde mehrjährig genutzten
Vermögensgegenstand, der zu jedem Abschlussstichtag einzeln zu bewerten ist (vgl. Nummer 2 in Absatz 1 der
Vorschrift). Für diesen Vermögensgegenstand sollen aber auch die auf den vorhergehenden Jahresabschluss
angewandten Bewertungsmethoden beibehalten werden (vgl. Nummer 5 in Absatz 1 der Vorschrift).
2. Die nicht bestimmten allgemeinen Grundsätze
2.1 Das Willkürverbot
Im Rahmen der gemeindlichen Haushaltswirtschaft sind nicht alle bestehenden allgemeinen Grundsätze aus-
drücklich in den haushaltsrechtlichen Vorschriften verankert worden. Zu den Grundsätzen gehört z. B. der Grund-
satz des Willkürverbots. Nach diesem Grundsatz hat die Gemeinde eine willkürfreie Bewertung der gemeindli-
chen Vermögensgegenstände, frei von sachfremden Erwägungen, vorzunehmen. Die Haushaltswirtschaft muss
von der Gemeinde so ausgestaltet werden, dass kein Widerspruch zum Willkürverbot entsteht. Die haushalts-
rechtlich zugelassenen Wahlrechte stehen dabei diesem Gebot nicht entgegen.
Dem Willkürverbot soll auch dadurch Rechnung getragen werden, dass grundsätzlich alle haushaltsrechtlichen
Vorschriften in einem Gesamtzusammenhang stehen. Gleichwohl kann es nicht ausgeschlossen werden, dass
bei gemeindlichen Sachverhalten die haushaltswirtschaftlich vorgesehene Ausführung nach einer Vorschrift mög-
licherweise durch eine andere Vorschrift eingeschränkt wird. Im Sinne der Ziele und Zwecke der gemeindlichen
Haushaltswirtschaft muss dann örtlich eine sachgerechte Abwägung erfolgen, sofern nicht bereits im Rahmen der
Auslegung der haushaltsrechtlichen Vorschriften ein allgemein vertretbares Ergebnis besteht.
2.2 Der Grundsatz der Wesentlichkeit
In den Rahmen der gemeindlichen Haushaltswirtschaft gehört auch die Anwendung des Grundsatzes der We-
sentlichkeit durch die Gemeinde. Dieser Grundsatz hat eine erhebliche Bedeutung für die Gemeinde, auch wenn
der Grundsatz haushaltsrechtlich nicht ausdrücklich bestimmt worden ist. Er beinhaltet, dass eine Information in
der gemeindlichen Haushaltswirtschaft dann als wesentlich anzusehen ist, wenn durch ihr Weglassen oder ihre
fehlerhafte Darstellung wirtschaftliche Entscheidungen beeinflusst werden können, z. B. die Entscheidungen der
Adressaten der gemeindlichen Haushaltswirtschaft.
Die Anwendungsfälle bei der Gemeinde entstehen in Abhängigkeit von den gemeindlichen Geschäftsvorfällen im
Haushaltsjahr. Die Anwendung des Grundsatzes der Wesentlichkeit in der gemeindlichen Haushaltswirtschaft ist
nicht auf bestimmte Sachverhalte oder Geschäftsvorfälle der Gemeinde beschränkt. Sie ist daher auch nicht
davon abhängig, ob bei der Gemeinde die Haushaltsplanung, die Haushaltsbewirtschaftung oder die Haushalts-
abrechnung davon berührt wird.
Der Grundsatz ist z. B. bei der Vornahme außerplanmäßiger Abschreibungen relevant, denn die Gemeinde ist
verpflichtet, bei einer voraussichtlich dauernden Wertminderung eines Vermögensgegenstandes des Anlagever-
mögens eine außerplanmäßige Abschreibung vorzunehmen (vgl. § 35 Absatz 5 GemHVO NRW). Der Grundsatz
ist auch bei der Bildung und Bemessung von Rechnungsabgrenzungsposten in der gemeindlichen Bilanz zu
beachten (vgl. § 42 GemHVO NRW).
Der Grundsatz kommt auch beim gemeindlichen Jahresabschluss und dem Gesamtabschluss der Gemeinde
sowie im Rahmen der örtlichen Prüfung zur Anwendung, z. B. bei auftretenden Abweichungen vom Regelfall
unter Berücksichtigung der örtlichen Verhältnisse (vgl. § 95, 10. Teil und § 116 GO NRW). Im Rahmen der Auf-
stellung des gemeindlichen Gesamtabschlusses muss die Gemeinde z. B. prüfen, ob sie über Betriebe verfügt,
die für den Gesamtabschluss von untergeordneter Bedeutung sind (vgl. § 116 Absatz 3 GO NRW).
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 2907
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§ 32 GemHVO NRW
Die Gemeinde muss klären, ob der Verzicht auf die Einbeziehung sich auf die Aussagekraft des gemeindlichen
Gesamtabschlusses in wesentlichem Umfang auswirkt. Wären für die Anwendung des Grundsatzes der Wesent-
lichkeit durch die Gemeinde besondere Einschränkungen erforderlich, müssten die dafür relevanten Gegebenhei-
ten haushaltsrechtlich konkret bestimmt werden. Davon ist bisher kein Gebrauch gemacht worden, sodass der
Grundsatz von der Gemeinde uneingeschränkt anzuwenden ist.
2.3 Der Grundsatz der wirtschaftlichen Betrachtungsweise
Zu den in der gemeindlichen Haushaltswirtschaft zu beachtenden Grundsätzen gehört auch der „Grundsatz der
wirtschaftlichen Betrachtungsweise“. Er bedingt für die Gemeinde, dass u.a. Sinn und Zweck der haushaltsrecht-
lichen Bestimmungen einschließlich des wirtschaftlichen Geschehens in der Gemeinde haushaltsmäßig zu be-
rücksichtigt sind. Der Grundsatz ist daher im Sinne einer Auslegungsregel zu verstehen und anzuwenden. Sie
kommt insbesondere dann zur Anwendung, wenn im gemeindlichen Haushaltsrecht nicht nur der rechtstechni-
sche Sachverhalt, sondern auch die rechtlichen und wirtschaftlichen Wirkungen zu beurteilen sind.
Für die Gemeinde gilt deshalb vielfach, einen örtlichen haushaltsmäßigen Sachverhalt in seinen wirtschaftlichen
Wirkungen zu würdigen und zu prüfen, ob die festgestellten Wirkungen mit den haushaltsrechtlichen Vorschriften
in Einklang stehen. Die Anwendung des Grundsatzes in der gemeindlichen Haushaltswirtschaft ist dort notwen-
dig, wo ein Konflikt zwischen der formalen und der wirtschaftlichen Betrachtung eines Sachverhalts auftritt, z. B.,
weil das wirtschaftliche Ergebnis eines gemeindlichen Geschäftsvorfalls von der zugrundeliegenden Vereinba-
rung oder der formalen Sachverhaltsgestaltung abweicht.
In solchen Fällen soll regelmäßig auf die ökonomische Betrachtung abgestellt werden. So soll z. B. ein Vermö-
gensgegenstand ist in die gemeindliche Bilanz aufgenommen werden, wenn die Gemeinde das wirtschaftliche
Eigentum daran innehat (vgl. § 33 Absatz 1 Satz 1 GemHVO NRW). Auch gilt z. B., dass die Erträge und Auf-
wendungen der Gemeinde in dem Haushaltsjahr zu veranschlagen sind, dem sie wirtschaftlich zuzurechnen sind
(vgl. § 11 Absatz 2 GemHVO NRW).
Die Anwendung des Grundsatzes der wirtschaftlichen Betrachtungsweise ist in der gemeindlichen Haushaltswirt-
schaft nicht auf bestimmte Sachverhalte oder Geschäftsvorfälle der Gemeinde beschränkt. Sie ist daher auch
nicht davon abhängig, ob bei der Gemeinde die Haushaltsplanung, die Haushaltsbewirtschaftung oder die Haus-
haltsabrechnung davon berührt wird. Der Grundsatz kommt daher auch beim gemeindlichen Jahresabschluss
und dem Gesamtabschluss der Gemeinde sowie im Rahmen der örtlichen Prüfung zur Anwendung.
Die Gemeinde muss immer klären, ob der Verzicht auf die Anwendung sich auf die Aussagekraft der gemeindli-
chen Haushaltswirtschaft in einem wesentlichen Umfang auswirkt. Wären für die Anwendung des Grundsatzes
der wirtschaftlichen Betrachtungsweise durch die Gemeinde besondere Einschränkungen erforderlich, müssten
die dafür relevanten Gegebenheiten haushaltsrechtlich konkret bestimmt werden. Davon ist bisher kein Gebrauch
gemacht worden, sodass der Grundsatz von der Gemeinde uneingeschränkt anzuwenden ist.
2.4 Die Nichtbilanzierung schwebender Geschäfte
Die Gemeinde schließt u.a. verpflichtende Verträge ab, die auf einen wirtschaftlichen Leistungsaustausch der
Vertragspartner ausgerichtet sind und als gegenseitige Verträge einen Anspruch des einen Vertragspartners und
eine Verpflichtung des anderen Vertragspartners begründen. Derartige gegenseitige Verträge der Gemeinde mit
Dritten stellen im bilanziellen Sinne schwebende Geschäfte dar. Mögliche Gegenstände von schwebenden Ge-
schäften der Gemeinde können die Lieferungen von Vermögensgegenständen, Leistungen in Form von Nut-
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zungsüberlassungen oder ein sonstiges Tun oder Unterlassen sein, z. B. aufgrund von Kaufverträgen, Mietver-
trägen oder Dienstverträgen.
Bei solchen Geschäften kann die Gemeinde einerseits der Empfänger einer Leistung oder andererseits als Liefe-
rant zu einer Leistung gegenüber einem Dritten verpflichtet sein. Gemeindliche Forderungen oder Verpflichtungen
aus solchen schwebenden Geschäften sind unter Beachtung des Realisationsprinzips nicht bilanzierungspflichtig,
solange sich die Ansprüche und die Verpflichtungen der an diesem Geschäft beteiligten Vertragspartner ausglei-
chen. Ein möglicher Ertrag für die Gemeinde aus einem solchen Geschäft ist nicht bereits bei Vertragsabschluss,
sondern erst im Zeitpunkt der Leistungserbringung als realisiert anzusehen. Bei Störungen im Geschäftsablauf
kann dann eine Bilanzierungspflicht für die Gemeinde entstehen.
Bei der Gemeinde können aufgrund gemeindeinterner Vereinbarungen ebenfalls schwebende Geschäfte beste-
hen oder abzuwickeln sein, z. B. aus baurechtlichen Gegebenheiten im Zusammenhang mit gemeindlichen Inves-
titionsmaßnahmen. Diese Geschäfte sind, soweit sie als schwebend zu bewerten sind, wie die sonstigen schwe-
benden Geschäfte mit Dritten ebenfalls nicht zu bilanzieren. Die gemeindlichen Verträge oder Vereinbarungen
müssen aber auch ohne eine Bilanzierungspflicht von der Gemeinde so behandelt werden, dass die bestehenden
Ansprüche der Gemeinde geltend gemacht und eingezogen und die Verpflichtungen erfüllt werden.
2.5 Der Grundsatz "pagatorisch"
Im Zusammenhang mit der gemeindlichen Bilanzierung von Vermögensgegenständen muss die Gemeinde si-
cherstellen, dass die Wertansätze auf geleisteten oder noch zu leistenden Zahlungen aufgebaut werden. Eine
grundsätzliche Ausnahme davon stellt die zulässige Möglichkeit der Gemeinde dar, auch unentgeltlich erworbene
Vermögensgegenstände zu bilanzieren, jedoch mit dem Ausschluss der immateriellen Vermögensgegenstände,
die nicht entgeltlich erworben wurden (vgl. § 43 Absatz 1 GemHVO NRW).
In die gemeindlichen Herstellungskosten dürfen daher nur "Kosten" einbezogen werden, die auf einer Finanzleis-
tung der Gemeinde beruhen. Die Gemeinde hat daher darauf zu achten, dass ihren Herstellungskosten nur paga-
torische Kosten zugrunde gelegt werden dürfen. Die gemeindlichen Aufwendungen, die zu Herstellungskosten
führen bzw. bilanziert werden sollen, müssen daher grundsätzlich auf Zahlungen der Gemeinde beruhen. Es
können aber auch Forderungen oder Verbindlichkeiten der Gemeinde die Grundlage für eine Zuordnung bilden.
Außerdem kann auch unentgeltlich erworbenes Vermögen bilanziert werden.
In die Herstellungskosten eines gemeindlichen Vermögensgegenstandes dürfen daher keine kalkulatorischen
Kosten einbezogen werden. Die Gemeinde kann gleichwohl für die Einbeziehung von Gemeinkosten örtliche
Zuschlagssätze auf der Grundlage der KLR festgelegen. Vor der Bilanzierung ist aber von der Gemeinde zu
überprüfen, ob in ihren Herstellungskosten ggf. kalkulatorische Kosten enthalten sind. Solche Anteile sind dann
zu eliminieren oder vor der Einbeziehung von gemeindlichen Aufwendungen in die Herstellungskosten herauszu-
rechnen bzw. die Gemeinkostenzuschläge sind ohne die kalkulatorischen Kosten festzulegen.
2.6 Die „Fortführung der Tätigkeiten“
Die Gemeinde ist in ihrem Gebiet der ausschließliche und eigenverantwortliche Träger der öffentlichen Verwal-
tung (vgl. § 2 GO NRW). Sie ist nach gesetzlichen Bestimmungen zur dauerhaften Aufgabenerfüllung verpflichtet
und hat deshalb die stetige Erfüllung ihrer Aufgaben sicherzustellen (vgl. § 75 Absatz 1 GO NRW). Aufgrund
dessen bedarf es keiner zusätzlichen Grundsatzregelung für die Gemeinde, dass im Zusammenhang mit der
Bewertung von gemeindlichen Vermögensgegenständen von der Fortführung der gemeindlichen Tätigkeiten
auszugehen ist.
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Der „Fortführung der Tätigkeiten“ durch die Gemeinde stehen grundsätzlich und tatsächlich keine gewichtigen
Sachverhalte entgegen, selbst wenn eine Überschuldung droht oder eingetreten ist. Ebenso ist nicht zu erwarten,
dass bei der Gemeinde eine Zahlungsunfähigkeit auftritt, auch wenn Zwangsvollstreckungen gegen die Gemein-
de unter bestimmten Voraussetzungen möglich sind (vgl. § 128 GO NRW). Eine defizitäre Haushaltslage und die
Umsetzung eines Haushaltssicherungskonzeptes oder eines Sanierungskonzeptes stellen keinen Anlass dar, von
der Annahme der „Fortführung der Tätigkeiten“ bei der Bewertung von Vermögensgegenständen abzusehen.
Die gemeindlichen Gegebenheiten geben keinen Anlass, bei einer Gemeinde die Unmöglichkeit der „Fortführung
der Tätigkeiten“ anzunehmen und deshalb für die Bewertung von gemeindlichen Vermögensgegenständen davon
auszugehend, dass künftig die Gemeinde nicht mehr existiert. In Folge dessen müsste für die Verhältnisse zum
Abschlussstichtag unterstellt werden, dass das Vermögen bei der Gemeinde nur noch dem Liquidationswert ent-
sprechen kann. Die rechtlichen und tatsächlichen Gegebenheiten bei der Gemeinde haben es nicht erforderlich
gemacht, im Haushaltsrecht die „Fortführung der Tätigkeiten“ als Grundsatz ausdrücklich zu verankern.
3. Die Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden
3.1 Allgemeine Grundlagen
Im Anhang des gemeindlichen Jahresabschlusses sind zu den Posten der Bilanz die verwendeten Bilanzierungs-
und Bewertungsmethoden anzugeben (vgl. § 44 Absatz 1 GemHVO NRW). Unter dem Begriff „Bilanzierungs- und
Bewertungsmethoden“ werden dabei die besonderen gesetzlichen Vorgaben, die Regeln und Prinzipien sowie
Konventionen und Überlegungen verstanden, die von der Gemeinde bei der Aufstellung und Darstellung ihres
Jahresabschlusses angewendet werden.
Unter dem Begriff "Bilanzierungsmethode" wird allgemein eine Entscheidung der Gemeinde verstanden, durch
die festgelegt wird, ob ein gemeindlicher Geschäftsvorfall in der Bilanz anzusetzen ist (Bilanzierung dem Grunde
nach) und mit welchem Wert (Betrag) dieser anzusetzen ist (Bilanzierung der Höhe nach) sowie an welcher Stelle
der Bilanz dieser auszuweisen ist (Bilanzierung dem Ausweis nach).
3.2 Das Bewertungssystem
Die Gemeinde hat im Anhang im gemeindlichen Jahresabschluss zu den Posten in der gemeindlichen Bilanz die
dazu verwendeten Bewertungsmethoden anzugeben. Unter dem Begriff "Bewertungsmethode" wird allgemein
das Vorgehen der Gemeinde zur Ermittlung eines Wertansatzes in der gemeindlichen Bilanz verstanden. In die-
sem Zusammenhang hat die Gemeinde z. B. über Wertmaßstäbe, Messgrößen und Verfahren zu entscheiden,
damit ihr Jahresabschluss ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Schulden-,
Ertrags- und Finanzlage der Gemeinde vermitteln kann. Dafür besteht ein gemeindliches Bewertungssystem, das
nachfolgend aufgezeigt wird (vgl. Abbildung 588).
DAS GEMEINDLICHE BEWERTUNGSSYSTEM
STUFEN BEWERTUNGSART BESTANDTEILE
1. Die Vermögensgegenstände sind von der Ge-
Ermittlung
meinde höchstens mit den Anschaffungs- oder
des Wertes
Herstellungskosten in der gemeindlichen Bilanz
1. Stufe beim Zugang
anzusetzen.
(Zugangsbewertung)
2. Die Verbindlichkeiten sind von der Gemeinde zu
ihrem Rückzahlungsbetrag, die Rentenverpflich-
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DAS GEMEINDLICHE BEWERTUNGSSYSTEM
STUFEN BEWERTUNGSART BESTANDTEILE
tungen, für die eine Gegenleistung nicht mehr zu
erwarten ist, zu ihrem Barwert und die Rückstel-
lungen nur in Höhe des Betrages in der gemeind-
lichen Bilanz anzusetzen, der voraussichtlich
notwendig ist.
1. Die Vermögensgegenstände sind von der Ge-
meinde höchstens mit den Anschaffungs- oder
Herstellungskosten, vermindert um die planmäßi-
gen und außerplanmäßigen Abschreibungen oder
danach wieder erhöht um Zuschreibungen, in der
Bilanz anzusetzen (fortgeschriebene Anschaf-
fungs- oder Herstellungskosten).
2. Die gemeindlichen Verbindlichkeiten sind von der
Ermittlung Gemeinde zu ihrem Rückzahlungsbetrag, die
des Wertes Rentenverpflichtungen, für die eine Gegenleis-
2. Stufe zum Abschlussstichtag tung nicht mehr zu erwarten ist, zu ihrem Barwert
(Stichtagsbewertung) und die Rückstellungen nur in Höhe des Betrages
anzusetzen, der voraussichtlich notwendig ist.
3. Die Gemeinde hat das Vorliegen besonderer
Umstände zu prüfen, z. B. ob Bewertungseinhei-
ten gebildet wurden.
4. Die Gemeinde darf keine Rechnungsabgren-
zungsposten bewerten, denn sie dienen der Peri-
odenabgrenzung und stellen deshalb in bilanziel-
ler Hinsicht nur Korrekturposten dar.
Ermittlung Die Gemeinde darf die Vermögensgegenstände, die
des Wertes sie zur Erfüllung ihrer Aufgaben in absehbarer Zeit
3. Stufe für die Veräußerung nicht braucht, an Dritte veräußern. Sie darf diese
oder für den Abgang Vermögensgegenstände regelmäßig nur zu ihrem
(Abgangsbewertung) vollen Wert veräußern (Liquidationswert).
Für die Gemeinde gilt insgesamt, dass sie die Bewertung unter Anwendung der Grundsätze ordnungsmäßi-
ger Buchführung vorzunehmen hat.
Abbildung 588 „Das gemeindliche Bewertungssystem“
Die Gemeinde soll außerdem im Anhang im gemeindlichen Jahresabschluss mindestens die angewandten Be-
wertungsmethoden benennen und dazu entscheiden, ob sachlich oder aus Informationsbedürfnissen heraus
weitere Angaben zu machen sind, z. B. wegen der Ausübung zulässiger Bewertungswahlrechte oder Bewer-
tungsvereinfachungen (vgl. § 34 GemHVO NRW).
4. Der Erhalt der Leistungsfähigkeit
Die gesetzliche Pflicht der Gemeinde, die stetige Erfüllung ihrer Aufgaben zu sichern, stellt eine Kodifizierung des
im kaufmännischen Rechnungswesen verankerten Grundsatzes der Unternehmensfortführung dar (vgl. § 75
Absatz 1 Satz 1 GO NRW). Es soll durch diese haushaltsrechtliche Vorgabe auch aufgezeigt werden, dass die
gesamte Haushaltswirtschaft der Gemeinde ursächlich auf der regulären Verwaltungstätigkeit der Gemeinde
aufgebaut wird. Im Rahmen des gemeindlichen Jahresabschlusses müssen deshalb nicht besondere Maßnah-
men ergriffen oder Beurteilungen erfolgen, dass der Fortbestand der Gemeinde gesichert bzw. gefährdet ist.
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Gleichwohl muss im Jahresabschluss der Gemeinde die tatsächliche wirtschaftliche Lage zum Abschlussstichtag
offengelegt, gewürdigt und beurteilt werden. Insbesondere im Lagebericht, der dem Jahresabschluss beizufügen
ist, müssen die Verantwortlichen in der Gemeinde ihre Einschätzung und Bewertung aufzeigen. Dadurch soll
auch zum Ausdruck gebracht werden, ob der Erhalt der Leistungsfähigkeit der Gemeinde auch in Zukunft gesi-
chert ist und welche Chancen und Risiken dazu erwartet werden. Aufgrund des gesetzlich bestimmten Fortbe-
standes der Gemeinde bedurfte es keines besonderen Grundsatzes, dass die Darstellung der wirtschaftlichen
Lage der Gemeinde im Jahresabschluss unter der Prämisse ihrer weiteren Entwicklung zu beurteilen ist.
II. Erläuterungen im Einzelnen
1. Zu Absatz 1 (Allgemeine Bewertungsanforderungen):
1.1 Zu Satz 1 (Bewertung unter Beachtung der GoB):
1.1.1 Die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung
Im gemeindlichen Haushaltsrecht sind in den Vorschriften über den gemeindlichen Jahresabschluss und den
Gesamtabschluss sowie über die Buchführung der Gemeinde die „Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung
(GoB)“ verankert worden (vgl. §§ 95 und 116 GO NRW und § 27 GemHVO NRW). Die GoB stehen daher in ei-
nem unmittelbaren Zusammenhang mit der gemeindlichen Haushaltswirtschaft. Sie stellen wichtige Anwendungs-
regeln dar, nach auch denen die Gemeinde zu verfahren hat, damit unter Berücksichtigung der gemeindlichen
Aufgabenerfüllung eine dem Zweck des gemeindlichen Haushaltsrechts entsprechende Haushaltswirtschaft durch
die Gemeinde erfolgt.
Die GoB sind somit ein haushaltsrechtlich verankertes Regelungssystem. Es lässt der Gemeinde mit seinen In-
halten einen Entscheidungsspielraum, der durch sachgerechte Auslegungen und Interpretationen sowie unter
Berücksichtigung der örtlichen Gegebenheiten auszufüllen ist. Die GoB füllen im gemeindlichen Haushaltsrecht
jedoch keine Regelungslücke aus, sondern begründen einen gewünschten und wichtigen Verweis auf nicht ge-
setzliche Normen und Erkenntnisse. Außerdem sollen sie dazu dienen, die Anwendung der haushaltsrechtlichen
Bestimmungen zu verstärken und zu vervollständigen.
Bestimmte Inhalte der GoB sind vielfach aber auch in haushaltsrechtliche Regelungen (Haushaltsgrundsätze)
umgewandelt geworden, um eine eindeutige und sachgerechte Handhabung durch die Gemeinden zu gewähr-
leisten. Die GoB sind aber auch bei der Gemeinde im Rahmen der örtlichen Prüfung zu berücksichtigen. Der
Rechnungsprüfungsausschuss des Rates der Gemeinde und die örtliche Rechnungsprüfung haben z. B. im
Rahmen ihrer Prüfungstätigkeiten zu beurteilen, ob die Buchführung der Gemeinde und der gemeindliche Jah-
resabschluss sowie der Gesamtabschluss ordnungsgemäß sind. Sie haben in entsprechender Weise auch ande-
re örtliche Sachverhalte und Geschäftsvorfälle der Gemeinde zu beurteilen.
Durch die GoB wird der Gemeinde jedoch kein bestimmtes Buchführungssystem vorgeschrieben. Ein gemeindli-
ches Buchführungssystem entspricht dann den GoB, wenn es so beschaffen ist, dass es einen Überblick über die
Geschäftsvorfälle der Gemeinde vermitteln kann und die Geschäftsvorfälle sich in ihrer Entstehung und sachli-
chen Zuordnung bzw. der Abwicklung nachverfolgen lassen. Ein solches Buchführungssystem soll dazu beitra-
gen, dass die Vermögens-, Schulden-, Ertrags- und Finanzlage bzw. die wirtschaftliche Lage der Gemeinde zu-
treffend und nachvollziehbar aufgezeigt werden kann.
Als Beurteilungsmaßstäbe im gemeindlichen Haushaltsrecht müssen die GoB sowohl formell als auch materiell
den bestehenden haushaltsrechtlichen Anforderungen genügen. Aus den Rahmengrundsätzen können sich ggf.
auch Zielkonflikte ergeben, sodass die Gemeinde bei konkurrierenden Sachverhalten eine Abwägung im Sinne
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ihrer Haushaltswirtschaft und der Aufgabenerfüllung vornehmen muss. Die folgenden allgemeinen Grundsätze
gelten als Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung für die Gemeinde (vgl. Abbildung 589).
DIE GRUNDSÄTZE ORDNUNGSMÄßIGER BUCHFÜHRUNG (GoB)
GRUNDSATZ INHALTE
Nach diesem Grundsatz sind in der Buchführung alle Geschäftsvor-
fälle sowie die Vermögens- und Schuldenlage vollständig, richtig,
zeitgerecht und geordnet zu erfassen und zu dokumentieren. Dar-
aus folgen das Erfordernis des systematischen Aufbaus der Buch-
Grundsatz der
führung unter Aufstellung eines Kontenplans, das Prinzip der voll-
Vollständigkeit
ständigen und verständlichen Aufzeichnung sowie das Belegprinzip.
Dabei gilt die Festlegung „Keine Buchung ohne Beleg“. Ebenso
zählt auch die Einhaltung der vorgesehenen Aufbewahrungsfristen
zu diesem Grundsatz.
Nach diesem Grundsatz müssen die Aufzeichnungen über die
Geschäftsvorfälle die Realität möglichst genau abbilden, sodass die
Grundsatz der Informationen daraus begründbar und nachvollziehbar sowie objek-
Richtigkeit und tiv richtig und willkürfrei sind. Sie müssen sich in ihren Aussagen
Willkürfreiheit mit den zugrundeliegenden Dokumenten decken und der Buchfüh-
rungspflichtige bestätigen kann, dass die Buchführung eine getreue
Dokumentation seiner Geschäftsvorfälle nach den rechtlichen
Bestimmungen und den GoB erfolgt.
Nach diesem Grundsatz sind die Informationen des Rechnungswe-
sens für den Rat und die Bürger als Öffentlichkeit so aufzubereiten
Grundsatz der
und verfügbar zu machen, dass die wesentlichen Informationen
Verständlichkeit
über die Vermögens- und Schuldenlage klar ersichtlich und ver-
ständlich sind.
Nach diesem Grundsatz ist ein enger zeitlicher Bezug zwischen
Grundsatz der
dem Zeitraum, über den Rechenschaft gegeben wird, und der
Aktualität
Veröffentlichung der Rechenschaft herzustellen.
Nach diesem Grundsatz muss das Rechnungswesen die Informati-
onen bieten, die zur Rechenschaft notwendig sind, sich jedoch im
Grundsatz der Hinblick auf die Wirtschaftlichkeit und Verständlichkeit auf die rele-
Relevanz vanten Daten beschränken. Dabei soll der Aufwand der Informati-
onsbeschaffung in einem angemessenen Verhältnis zum Nutzen
der Informationsbereitstellung stehen.
Nach diesem Grundsatz sollen die Grundlagen des Rechnungswe-
sens, insbesondere die Methoden für Ansatz und Bewertung des
Grundsatz der
Vermögens, in der Regel unverändert bleiben, sodass eine Stetig-
Stetigkeit
keit im Zeitablauf erreicht wird. Notwendige Anpassungen sind
besonders kenntlich zu machen.
Grundsatz des Nachweises
Nach diesem Grundsatz ist im Jahresabschluss über die Recht- und
der Recht- und
Ordnungsmäßigkeit der Buchführung Rechenschaft abzulegen.
Ordnungsmäßigkeit
Abbildung 589 „Die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung“
Die GoB bieten für die Gemeinde unter Beachtung der haushaltsrechtlichen Vorschriften einen anwendbaren
Rahmen, innerhalb dessen die gemeindlichen Sachverhalte und Geschäftsvorfälle örtlich geregelt werden können
und die gemeindliche Haushaltswirtschaft ausgestaltet werden kann. Sie stellen dabei unbestimmte Rechtsbegrif-
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