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2.5.1.4 Keine Zurechnungsmöglichkeit

Eine Zurechnung von Abbruch- und Entsorgungskosten zu den gemeindlichen Herstellungskosten kann dann nicht
mehr von der Gemeinde vorgenommen werden, wenn ein Abbruch oder eine Entsorgung eines Gegenstandes
ohne eine konkret bestehende Planung der Gemeinde für eine entsprechende Ersatzinvestition erfolgt. Die Auf-
wendungen aus der Auflösung eines bilanzierten Buchwertes wegen des Abbruchs können ebenfalls nicht den bei
der Gemeinde entstehenden Anschaffungs- oder Herstellungskosten zugerechnet werden.

Die bestehenden baufachlichen Gegebenheiten vor Ort sind deshalb von der Gemeinde im örtlichen Einzelfall fest-
zustellen, zu prüfen und zu bewerten. Die konkrete Sachlage und das Ergebnis sind dabei von der Gemeinde
ausreichend und nachvollziehbar zu dokumentieren.



2.5.2 Der Restbuchwert des Vermögensgegenstandes

Bei einer gemeindlichen Ersatzinvestition darf der Restbuchwert eines vorhandenen, aber nicht mehr nutzbaren
Vermögensgegenstandes nicht bei den Herstellungskosten des neuen gemeindlichen Vermögensgegenstandes
berücksichtigt werden. Der ggf. noch bestehende Restbuchwert des betreffenden gemeindlichen Vermögensge-
genstandes ist grundsätzlich abzuschreiben, weil dieser Vermögensgegenstand für die Gemeinde als Erwerber
nicht mehr benötigt wird.

Der Vermögensgegenstand kann aber auch bereits wirtschaftlich verbraucht und abgeschrieben sein. Er ist dann
für die Gemeinde wertlos dürfte nur noch mit dem Erinnerungswert in ihrer Bilanz stehen. Die Beseitigung eines
nicht mehr nutzbaren Vermögensgegenstandes des Anlagevermögens stellt haushaltswirtschaftlich einen Abgang
dar, denn das gemeindliche Anlagevermögen wird dadurch vermindert. Dieser Vorgang ist z. B. im gemeindlichen
Anlagenspiegel aufzuzeigen. Aufgrund des Abgangs ist der Restbuchwert des betreffenden Vermögensgegenstan-
des nicht mehr zu bilanzieren.

Die aus der Ausbuchung aus der Bilanz entstehenden Aufwendungen hat die Gemeinde unmittelbar mit der allge-
meinen Rücklage zu verrechnen (vgl. § 43 Absatz 3 GemHVO NRW). Der Restbuchwert darf nicht dem neuen
Vermögensgegenstand zugerechnet werden, denn sonst würde der Wert sowohl Anschaffungskosten des aufge-
gebenen Vermögensgegenstandes als auch des neuen Vermögensgegenstandes darstellen und zu einer unzuläs-
sigen bilanziellen "Doppelerfassung" führen.



2.5.3 Sonstige Nebenkosten

Im Zusammenhang mit örtlichen Ersatzinvestitionen können im Einzelfall besondere Kosten für eine Übergangszeit
entstehen, weil die Gemeinde die bisherige Nutzung des gemeindlichen Vermögensgegenstandes an Ort und Stelle
mit gleicher Funktion und Zweck fortsetzen will, der Vermögensgegenstand dafür aber ersetzt werden muss, um
den aktuellen Anforderungen an die Nutzung in zulässiger Weise zu entsprechen. Derartige Kosten entstehen zwar
nicht unmittelbar für den neuen gemeindlichen Vermögensgegenstand. Sie stellen regelmäßig Aufwendungen für
die Gemeinde dar, die auf die Herstellung eines gemeindlichen Vermögensgegenstandes zurückzuführen sind.

Die Kosten können jedoch nur dann den Herstellungskosten des Vermögensgegenstandes zugerechnet werden,
wenn die Kosten als „Ingangsetzung der Herstellung“ des Vermögensgegenstandes zu bewerten sind. Die Zurech-
nung setzt dabei einen sachlichen und zeitlichen Zusammenhang mit dem herzustellenden Vermögensgegenstand
voraus. Die Nebenkosten sind dann von der Gemeinde vergleichbar den Baunebenkosten zu behandeln und kön-
nen den Herstellungskosten hinzugerechnet werden.




GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG                          2959

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Die Zurechnung von Kosten für eine Übergangszeit zu den gemeindlichen Herstellungskosten darf jedoch dann
nicht von der Gemeinde vorgenommen werden, wenn keine konkrete Planung der Gemeinde über die Fortsetzung
der bisherigen Nutzung des neuen Vermögensgegenstandes (nach der Ersatzinvestition) besteht.

Die Kosten einer vorübergehenden Unterbringung einer Verwaltungseinheit während der Herstellungs- bzw. Bau-
phase eines Gebäudes aus Anlass einer Ersatzinvestition stellen ebenfalls keine Aufwendungen dar, die anderen
Vermögensgegenständen zugerechnet werden können, z. B. Gebäuden. Solche Aufwendungen entstehen bereits,
um die Nutzung eines Vermögensgegenstandes im Rahmen der Aufgabenerfüllung der Gemeinde zu ermöglichen.
Sie können deshalb nicht zu anrechenbaren Nebenkosten bei gemeindlichen Herstellungskosten erklärt werden.

Die Instandsetzung eines Vermögensgegenstandes aufgrund der Durchführung einer Ersatzinvestition gibt i. d. R.
einen Anlass für die Gemeinde, eine notwendige Instandsetzung auch tatsächlich vor Ort durchzuführen. Sofern
eine solche Maßnahme vermögensmäßige Auswirkungen hätte, wären diese auch nur dem betreffenden Vermö-
gensgegenstand zuzurechnen. Die Gegebenheiten vor Ort sind vor der Veranschlagung einer Ersatzinvestition im
Haushaltsplan zu bewerten und zutreffend zuzuordnen.



2.6 Keine Einbeziehung von anderen Kosten

2.6.1 Keine Fremdkapitalkosten

Die Kosten für von der Gemeinde aufgenommenes Fremdkapital stellen auch während der Herstellungs- bzw. Bau-
phase eines gemeindlichen Vermögensgegenstandes keine gemeindlichen Aufwendungen dar, die diesem Vermö-
gensgegenstand zugerechnet werden können. Solche Aufwendungen entstehen aufgrund der Finanzierung der
investiven Auszahlungen der Gemeinde im Rahmen ihrer Aufgabenerfüllung. Die Gemeinde hat dabei den Grund-
satz der Gesamtdeckung zu beachten (vgl. § 20 GemHVO NRW). Das Fremdkapital wird daher von der Gemeinde
nicht projektbezogen, sondern entsprechend dem Zahlungsbedarf aufgenommen.

Nach den haushaltsrechtlichen Vorgaben ist die Einbeziehung von Fremdkapitalkosten in die Anschaffungs- oder
Herstellungskosten ausgeschlossen. Die Fremdkapitalkosten gehören nach der Vorschrift nicht zu den Bestandtei-
len der Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Es ist dadurch auch nicht zulässig, angefallene Fremdkapitalkosten
mithilfe eines Finanzierungskostenschlüssels auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der betroffenen ge-
meindlichen Vermögensgegenstände zu verteilen. Wegen des fehlenden unmittelbaren Zusammenhangs können
die Fremdkapitalkosten auch nicht zu anrechenbaren Nebenkosten bei gemeindlichen Anschaffungs- oder Herstel-
lungskosten erklärt werden.



2.6.2 Keine Ersatzteilkosten

Im Zusammenhang mit der Anschaffung oder Herstellung von Vermögensgegenständen werden oftmals auch
gleichzeitig Ersatzteile beschafft, z. B. wegen des speziellen Vermögensgegenstandes oder für bestimmte un-
selbstständige Teile des Vermögensgegenstandes, die nur eine geringe Nutzungsdauer aufweisen. Für die Bilan-
zierung der Ersatzteile hat die Gemeinde wie für jeden Vermögensgegenstand zu prüfen, ob es sich um ein Ge-
brauchsgut oder Verbrauchsgut handelt. Sofern dessen Zweckbestimmung und der Wille der Gemeinde darauf
ausgerichtet ist, dass ein Ersatzteil dem Geschäftsbetrieb zu dienen bestimmt ist, kommt unter Beachtung der
Bedeutung und der Nutzbarkeit eine Bilanzierung als gemeindliches Anlagevermögen in Betracht.

Die Gemeinde hat ein Ersatzteil bis zu seiner Verwendung (Einbau) als eigenständigen Vermögensgegenstand zu
aktivieren. Erst mit dem Einbau verliert ein Ersatzteil seine Eigenständigkeit sowie die selbstständige Bewertbarkeit
und wird als unselbstständiges Wirtschaftsgut einem übergeordneten Vermögensgegenstand zugeordnet. Die Un-
selbstständigkeit kann einem Ersatzteil nicht unterstellt werden, sodass aus dem von der Gemeinde angeschafften




GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG                             2960

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oder hergestellten Vermögensgegenstand und dem erworbenen Ersatzteil bzw. Ersatzteilen auch von Anfang an
kein „Gesamtvermögensgegenstand“ entsteht.

Die Gemeinde kann die Kosten eines Ersatzteils auch nicht den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des über-
geordneten Vermögensgegenstandes zurechnen, denn die Ersatzteilkosten sind nicht erforderlich, um einen Ver-
mögensgegenstand zu erwerben und in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen. Bis zur Verwendung des
Ersatzteils können aber ggf. Abschreibungen entstehen. Die notwendig werdenden Abschreibungen sind unter Be-
rücksichtigung der üblichen Nutzungsdauer auf die betreffenden Jahre aufzuteilen.



3. Keine Anrechnung von Instandhaltungsrückstellungen

3.1 Allgemeine Grundlagen

Bei der Bewertung von gemeindlichen Vermögensgegenständen dürfen von der Gemeinde die örtlichen Sachver-
halte nicht wertmindernd berücksichtigt werden, für die von der Gemeinde unter Beachtung der haushaltsrechtli-
chen Vorschrift des § 36 GemHVO NRW Rückstellungen gebildet und bilanziert werden können. Derartige Sach-
verhalte sind insbesondere Maßnahmen, um Mängel zu beseitigen und den Verfall von instandhaltungspflichtigen
Sachanlagen zu verhindern.

Die Maßnahmen zur Sicherung der stetigen Aufgabenerfüllung der Gemeinde dürften sich auf eine Vielzahl von
unterschiedlichen örtlichen Sachverhalten stützen lassen, bei denen die Bildung von Rückstellungen sinnvoll ist.
Sie dürften sich aber auch ggf. auf den anzusetzenden Wert der betreffenden zu bilanzierenden gemeindlichen
Vermögensgegenstände auswirken.



3.2 Die Abwägung für den Vermögenswert

Im Rahmen der Bewertung gemeindlicher Vermögensgegenstände für den Jahresabschluss des Haushaltsjahres
können bezogen auf den Abschlussstichtag bauliche Mängel bei den Vermögensgegenständen festgestellt werden,
die im Haushaltsjahr nicht beseitigt worden sind. In solchen Fällen ist von einer unterlassenen Instandhaltung der
betreffenden gemeindlichen Vermögensgegenstände auszugehen. Für die Gemeinde besteht dann die Möglichkeit,
den wertmäßigen Umfang beim bilanziellen Ansatz des betreffenden Vermögensgegenstandes wertmindernd zu
berücksichtigen oder eine Nachholung der unterlassenen Instandhaltung vorzusehen.

Bei einer hinreichend konkreten Absicht der Gemeinde zur Nachholung einer unterlassenen Instandhaltung hat die
Gemeinde einerseits eine entsprechende Rückstellung in ihrer Bilanz im Jahresabschluss anzusetzen (vgl. § 36
Absatz 3 GemHVO NRW). Der Ansatz einer Instandhaltungsrückstellung in der gemeindlichen Bilanz erfordert da-
bei von der Gemeinde, die vorgesehenen Instandhaltungsmaßnahmen von Sachanlagen im Einzeln wertmäßig zu
bestimmen und eine Umsetzung der geplanten Instandhaltungsmaßnahmen in ihre mittelfristige Ergebnis- und Fi-
nanzplanung einzubeziehen (vgl. § 84 GO NRW). Diese Erfordernisse setzen eine solide Erfassung und Bewertung
der vorhandenen Sachanlagen in ihrem aktuellen Zustand voraus.

Aufgrund einer bilanziellen Rückstellungsbildung darf die Gemeinde bei der Bewertung des betreffenden Vermö-
gensgegenstandes diesen Wert nicht gleichzeitig wertmindernd berücksichtigen. Würde neben der Rückstellung
auf der Passivseite der Bilanz eine Wertminderung bei dem betroffenen Vermögensgegenstand auf der Aktivseite
der Bilanz vorgenommen, wäre das Gleichgewicht der gemeindlichen Bilanz gestört. Die Gemeinde muss daher
bei der Wertermittlung von Vermögensgegenständen für den Jahresabschluss sowie für die Festlegung des Wert-
ansatzes dieser Vermögensgegenstände in der gemeindlichen Bilanz die erforderlichen Entscheidungen treffen.




GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG                           2961

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4. Die geringwertigen Vermögensgegenstände

Die geringwertigen Vermögensgegenstände des gemeindlichen Anlagevermögens werden nur aufgrund ihrer nied-
rigen Anschaffungskosten so bezeichnet. Sie können gleichwohl eine voraussichtliche Nutzungsdauer von mehr
als einem Jahr haben. Ihr Wert ist jedoch haushaltsmäßig betrachtet so gering, dass eine Verteilung der Anschaf-
fungs- oder Herstellungskosten auf die Nutzungsdauer der beschafften Vermögensgegenstände zu hohem bzw.
kaum vertretbarem Aufwand führen würde.

Unter Berücksichtigung des Grundsatzes der Wesentlichkeit sind daher für die Behandlung der geringwertigen
Vermögensgegenstände, die selbstständig genutzt werden können und nicht Teil einer Sachgesamtheit sind, haus-
haltsmäßige Vereinfachungen zugelassen worden. Die geringwertigen Vermögensgegenstände mit Anschaffungs-
oder Herstellungskosten, die 410 Euro nicht übersteigen, können in Inventarlisten oder auf einem Sammelposten
erfasst oder im Jahr ihrer Anschaffung oder Herstellung als Aufwand verbucht und bei einer Nutzungszeit von einem
Jahr auch vollständig abgeschrieben werden (Sofortabschreibung).

Bei der Bestimmung dieser Wertgrenze sind nicht nur die Umsatzsteuer, sondern auch die Rabatte und Skonti
kostenmindernd zu berücksichtigen. Bei den geringwertigen Vermögensgegenständen kann daher ihr Abgang be-
reits im Jahr des Zugangs unterstellt werden, auch wenn solche Wirtschaftsgüter im Einzelfall oder regelmäßig
noch mehrere Jahre von der Gemeinde tatsächlich genutzt werden.



5. Der „Erinnerungswert“ als Merkposten

5.1 Allgemeine Sachlage

Der Grundsatz der Vollständigkeit, der bei der Bilanzierung zu beachten ist, verlangt von der Gemeinde, dass alle
gemeindlichen Vermögensgegenstände, die zur Aufgabenerfüllung der Gemeinde genutzt werden, in der gemeind-
lichen Bilanz anzusetzen sind. Diese Vorgabe bedeutet, dass gemeindliche Vermögensgegenstände des Anlage-
vermögens und des Umlaufvermögens, die von der Gemeinde im Rahmen ihrer Aufgabenerfüllung im Geschäfts-
betrieb noch genutzt werden, auch dann noch in der gemeindlichen Bilanz anzusetzen sind, wenn die Vermögens-
gegenstände bereits voll abgeschrieben sind.

Für solche Vermögensgegenstände der Gemeinde muss in der gemeindlichen Bilanz ein werthaltiger Ansatz unter
dem betreffenden Bilanzposten ausgewiesen werden, denn es dürfen von der Gemeinde nur werthaltige Vermö-
gensgegenstände bilanziert werden. Die Messgröße dafür ist allein die Werthaltigkeit des betreffenden Vermögens-
gegenstandes. Sie kommt bei Finanzanlagen der Gemeinde nicht dadurch zum Ausdruck, dass ein gemeindlicher
Betrieb im Rahmen des Gesamtabschlusses von untergeordneter Bedeutung ist (vgl. § 116 Absatz 3 GO NRW).

Von der Gemeinde sind daher abgeschriebene, aber noch genutzte Vermögensgegenstände jeweils mit der kleins-
ten bilanziellen Werteinheit in der gemeindlichen Bilanz anzusetzen, also i. d. R. mit einem Betrag von einem Euro.
Ein solcher Mindestwert für einen Ansatz in der gemeindlichen Bilanz wird in der Praxis als „Erinnerungswert“ und
als "Merkposten" bezeichnet. Er ist entsprechend auch in der Buchführung der Gemeinde sowie in ihrem Inventar
jeweils in der gleichen Höhe auszuweisen.

Sofern jedoch dem Grundsatz der Vollständigkeit und dem wertmäßigen Nachweis der gemeindlichen Vermögens-
gegenstände auch durch einen „Null-Ansatz“ (Erinnerungswert i. H. v. 0 Euro) genügt werden kann, darf die Ge-
meinde auch diese Nachweisform nutzen. Grundsätzlich bedeutet jedoch eine solche Wertgröße, dass eine voll-
ständige Abschreibung des betreffenden Vermögensgegenstandes erfolgt ist. Die Gemeinde muss jedoch berück-
sichtigen, dass bei einem weiterhin von der Gemeinde genutzten Vermögensgegenstandes ein „Restwert“ für den
bilanziellen Wertansatz notwendig ist. In einem solchen Fall könnte ggf. der gemeindliche Vermögensgegenstand




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nicht mehr dem Inventar der Gemeinde zugerechnet und dürfte auch nicht mehr in die gemeindliche Bilanz über-
nommen werden.



5.2 Der Bilanzansatz

Von der Gemeinde ist in der Bilanz grundsätzlich für jeden gemeindlichen Vermögensgegenstand, der von der
Gemeinde wertmäßig bereits voll abgeschrieben ist, aber wegen seiner noch bestehenden Nutzungsfähigkeit wei-
terhin bei der Gemeinde in Gebrauch ist, der Wertansatz als Merkposten in Form eines Erinnerungswertes mit
einem Betrag i. H. v. einem Euro oder von null Euro auszuweisen. Derartige bilanzielle Ansätze verstoßen nicht
gegen den Grundsatz der Bilanzwahrheit. Sie sind nach den GoB auch ausreichend, den nur ein Verzicht auf einen
bilanziellen Ansatz von noch vorhandenen und von der Gemeinde genutzten Vermögensgegenständen steht nicht
mit den Bilanzierungsgrundsätzen in Einklang.

Die Gemeinde kann anhand der örtlichen Verhältnisse eigenverantwortlich entscheiden, ob in ihrer Bilanz unter
dem betreffenden Bilanzposten ein Erinnerungswert für jeden einzelnen abgeschriebenen Vermögensgegenstand
angesetzt wird. Sie kann sich auch für einen Sammelansatz als „zusammengefasster“ Erinnerungswert entschei-
den, der dann für alle unter diesem Bilanzposten anzusetzenden und abgeschriebenen Vermögensgegenstände
der Gemeinde ausgewiesen wird.

Für die gemeindliche Bilanzierung bzw. den Ansatz in der Bilanz genügt es z. B., wenn die Gemeinde für alle ihre
abgeschriebenen PKW einen Euro oder null Euro in ihrer Bilanz ansetzt, statt für jeden einzelnen PKW diesen
Erinnerungswert anzusetzen. Bei einem Sammelansatz in der gemeindlichen Bilanz müssen gleichwohl die einzel-
nen abgeschriebenen, aber noch von der Gemeinde genutzten gemeindlichen Vermögensgegenstände im Inventar
der Gemeinde jeweils mit dem Erinnerungswert erfasst und ausgewiesen sein.



6. Die Geldeinheit „Euro“

Die Gemeinde hat im Rahmen ihres Geschäftsverkehrs ihr Vermögen und ihre Schulden in Geldeinheiten zu be-
werten und deren Wert betragsmäßig zu ermitteln und festzulegen. Dafür bietet sich als Maßeinheit - wie bei der
Zahlungsabwicklung - die Geldeinheit „Euro“ an, die gleichzeitig die Währungseinheit darstellt. Diese Geldeinheit
bildet eine sachgerechte Grundlage zur Feststellung des gemeindlichen Vermögens und der Schulden sowie zur
Messung der damit verbundenen gemeindlichen Geschäftsvorfälle. Dabei sind auch nichtmonetäre Geschäftsvor-
fälle in dieser Geldeinheit zu erfassen.

Mit der Geldeinheit „Euro“ als Messgröße können von der Gemeinde aussagefähige Wertansätze für das Vermögen
und die Schulden in ihrer Bilanz ermittelt werden. Die Gemeinde soll daher bei den Betragsangaben in der ge-
meindlichen Bilanz möglichst das internationale Währungskürzel „EUR“ und nicht das Währungssymbol „€“ ver-
wenden. Das Währungskürzel „EUR“ sollte auch bei einer gesonderten Darstellung der Untereinheit der Geldeinheit
„Euro“ zur Anwendung kommen.

Von der Gemeinde soll die Untereinheit „Cent“ in Bruchteilen der Geldeinheit „Euro“ angeben, z. B. in der Form von
0,45 EUR. Sie soll die Bruchteile der Geldeinheit „Euro“ als Einzelangabe nicht zusammen mit dem Währungssym-
bol „Ct“ angeben. Die Gemeinde hat in diesem Zusammenhang eigenverantwortlich zu entscheiden, ob sie in ihrer
Haushaltswirtschaft die Betragsangaben bei ihrem Vermögen und den Schulden auf volle EUR, TEUR oder ggf.
Mio. EUR rundet.




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II. Erläuterungen im Einzelnen

1. Zu Absatz 1 Satz 1 (Bilanzierung von gemeindlichen Vermögensgegenständen):

1.1 Zu Satz 1 (Ansatzpflicht für gemeindliche Vermögensgegenstände):

1.1.1 Allgemeine Grundlagen

Die haushaltsrechtliche Vorschrift enthält den allgemeinen Grundsatz, dass die Gemeinde einen Vermögensge-
genstand in die Bilanz aufzunehmen hat, wenn sie das wirtschaftliche Eigentum daran innehat und dieser selbst-
ständig verwertbar ist. Mit einer solchen Bilanzierungsvorgabe ist grundsätzlich verbunden, dass mit den gemeind-
lichen Vermögensgegenständen auch ein Nutzen für die gemeindliche Aufgabenerfüllung gegeben sein muss bzw.
Erträge erzielt werden sollen. Ein wirtschaftlicher Wert besteht für die Gemeinde dadurch, dass sie über den ver-
mögensgegenstand im Nutzungszeitraum verfügt. Er wird abhängig von der gemeindlichen Nutzung und vom Zu-
stand jährlich planmäßig abgeschrieben.

Unter Berücksichtigung der gemeindlichen Aufgabenerfüllung ist es jedoch schon ausreichend für die Bilanzierung
eines gemeindlichen Vermögensgegenstandes, wenn für die Gemeinde durch ihre Vermögenswerte eine Möglich-
keit zur Ertragserzielung besteht. Die tatsächliche Realisierung von Erträgen durch die Gemeinde ist keine zwin-
gende Voraussetzung für die Bilanzierung von Vermögensgegenständen. Wäre diese Sachlage notwendig, würde
z. B. ein vollständiger Verzicht der Gemeinde auf eine Ertragserzielung aufgrund politischer Entscheidungen zu
einem nicht vertretbaren Bilanzierungsverbot führen.

Die Gemeinde hat im Rahmen ihrer Bilanzierungspflicht die Entscheidung zu treffen, ob ein gemeindlicher Vermö-
gensgegenstand in der Bilanz dem Bilanzbereich „Anlagevermögen“ oder dem Bilanzbereich „Umlaufvermögen“
zuzuordnen ist. Die bilanzielle Zuordnung hängt von der Zweckbestimmung bzw. der Art des einzelnen Vermö-
gensgegenstandes sowie vom Willen der Gemeinde ab, wie der Vermögensgegenstand im Rahmen der gemeind-
lichen Aufgabenerfüllung genutzt werden soll, z. B. zum Gebrauch (Anlagevermögen) oder zum Verbrauch (Um-
laufvermögen). Sie ist daher nicht nur von den Ansatzvoraussetzungen für die gemeindliche Bilanz abhängig, bei
denen die einzelnen Kriterien „Vermögensgegenstand“, „wirtschaftliches Eigentum“ und „selbstständige Verwert-
barkeit“ durch das Wirtschaftsgut erfüllt sein müssen.



1.1.2 Der Begriff „Vermögensgegenstand“

1.1.2.1 Die Qualifizierung eines Wirtschaftsgutes

Im allgemeinen Wirtschaftsleben wird ein Wirtschaftsgut dadurch als Vermögensgegenstand charakterisiert, dass
mit ihm ein wirtschaftlicher Wert vorliegt und das Wirtschaftsgut selbstständig nutzungsfähig und bewertbar ist. Auf
die Dauer der Nutzungsmöglichkeit kommt es dabei nicht in entscheidender Weise an. Bei objektiver Betrachtung
muss auch die Werthaltigkeit des Wirtschaftsgutes durch Dritte anerkannt werden und nachvollziehbar sein. Mög-
liche Faktoren, die zur Wertbildung beitragen, stellen jedoch selbst kein eigenständiges Wirtschaftsgut dar. Diese
Gegebenheiten gelten sowohl für materielle als auch für immaterielle Wirtschaftsgüter.

Bei materiellen Wirtschaftsgütern kann zudem der Fall eintreten, dass sich deren Einzelteile oder Komponenten,
aus denen sie bestehen, nicht einheitlich abnutzen. Es müssen ggf. manche Teile des Wirtschaftsgutes mehrmals
ersetzt werden, um die weitere Nutzung zu sichern, z. B. bei Gebäuden. Für die gemeindliche Bilanzierung wäre
es grundsätzlich möglich, die Wirtschaftsgüter auch in ihren technischen Einzelteilen bzw. Komponenten zu bewer-
ten und als selbstständige nutzbare Wirtschaftsgüter zu bilanzieren. Bei der Qualifizierung von Wirtschaftsgütern
soll die Gemeinde nicht nur die technischen Gegebenheiten, sondern auch deren jeweilige Zwecksetzung und
Nutzung zur Erfüllung der gemeindlichen Aufgaben ausreichend und sachgerecht bewerten.




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Für die tatsächliche Aufgabenerfüllung bedarf die Gemeinde regelmäßig eines geeigneten Wirtschaftsgutes. Seine
technischen Bestandteile können vermögensmäßig zwar als Einzelstücke betrachtet werden, doch stellen sie oft-
mals bereits aus technischer Sicht kein eigenständig nutzbares Wirtschaftsgut im Sinne der vorgesehenen Ge-
samtfunktion für die gemeindliche Aufgabenerfüllung dar. Erst der tatsächliche Verbund der Komponenten ermög-
licht den notwendigen Funktionszusammenhang für eine tragfähige Nutzung im Sinne der gemeindlichen Aufga-
benerfüllung. Ausschlaggebend ist dabei immer die Vornahme einer objektiven Betrachtung zur Zweckerfüllung.



1.1.2.2 Die Qualifizierung eines gemeindlichen Vermögensgegenstandes

1.1.2.2.1 Allgemeine Vorgaben

Für die gemeindliche Bilanzierung bedarf es der Qualifizierung eines Wirtschaftsgutes als gemeindlicher Vermö-
gensgegenstand. Sie ist insbesondere von der tatsächlichen und gewollten Nutzung im Rahmen der gemeindlichen
Aufgabenerfüllung abhängig. Die Gemeinde bedarf regelmäßig Vermögensgegenstände, bei denen deren Wesen
die gewünschte Gebrauchsfähigkeit bzw. die Funktionsfähigkeit im Sinne der gemeindlichen Aufgabenerfüllung
ermöglicht. Die Klassifizierung eines Wirtschaftsgutes als gemeindlicher Vermögensgegenstand ist daher vorrangig
von den Anforderungen aus der Aufgabenerfüllung und nicht allein von seinen technischen Gegebenheiten und
Möglichkeiten abhängig.

Die Gemeinde darf deshalb bei der Klassifizierung eines nutzbaren Wirtschaftsgutes als gemeindlicher Vermögens-
gegenstand zur Erfüllung ihrer Aufgaben nicht nur auf dessen wirtschaftlichen Wert und die technische und selbst-
ständige Nutzungsfähigkeit sowie auf die Bewertbarkeit und die Veräußerbarkeit abstellen. Sie muss für die Klas-
sifizierung auch das Wesen des Wirtschaftsgutes berücksichtigen sowie dessen Bewertbarkeit und Veräußerbar-
keit prüfen und beurteilen. Es würde der Gemeinde sonst ermöglicht, einen für die gemeindliche Aufgabenerfüllung
nutzbares Wirtschaftsgut in Art und Umfang je nach örtlichem Bedarf als gemeindlichen Vermögensgegenstand
einzustufen und in ihrer Bilanz zu aktivieren.

Die Gemeinde hätte dann die Wahlmöglichkeit, für den Ansatz in ihrer Bilanz ein Wirtschaftsgut als eine sachliche
Gesamtheit (Einheit) zu betrachten oder abstrakt in seine Komponenten zu zerlegen und getrennt nach den Be-
standteilen in der gemeindlichen Bilanz anzusetzen. Die gemeindliche Aufgabenerfüllung gebietet es aber, in die
Klassifizierung eines Wirtschaftsgutes vorrangig die Eignung, den Zweck oder die Nutzung bzw. Nutzenstiftung im
Rahmen der Gemeinde zustehenden Verfügbarkeit einzubeziehen. Dieses Gebot gilt auch in den Fällen für die
Gemeinde, in denen im allgemeinen Wirtschaftsleben auch die technischen Einzelteile eines Wirtschaftsgutes als
verwertbar und aktivierbar gelten und diese Teile, wenn wesentlich, jeweils als einzelne (austauschbare) Vermö-
gensgegenstände bestimmt werden können.

Die Nutzung von Vermögensgegenständen für die gemeindliche Aufgabenerfüllung ist zudem nicht auf einen steti-
gen Austausch der Vermögensgegenstände ausgerichtet, sondern auf deren Verfügbarkeit für eine dauerhafte Nut-
zung. Erst der tatsächlich bestehende Nutzungs- und Funktionszusammenhang der Bestandteile (Komponenten)
eines Vermögensgegenstandes ermöglicht die notwendige tragfähige Nutzung im Sinne der Aufgabenerfüllung
durch die Gemeinde. Gleichwohl kann ein Vermögensgegenstand aus wesentlichen technischen Bestandteile be-
stehen, die hinsichtlich ihrer Nutzungsfähigkeit und Nutzungsdauer erheblich von der Gesamtheit des Vermögens-
gegenstandes abweichen.

Ein gemeindlicher Vermögensgegenstand kann ggf. auch technische Bestandteile aufweisen, die als „Scheinbe-
standteile“ zu qualifizieren sind. Nach den zivilrechtlichen Vorschriften gehören z. B. zu einem gemeindlichen
Grundstück nicht die Sachen, die nur zu einem vorübergehenden Zweck mit dem Grund und Boden oder mit einem
Gebäude verbunden worden sind (vgl. § 95 BGB). In derartigen Fällen ist die Gemeinde nicht der wirtschaftliche




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Eigentümer derartiger Bestandteile, sodass diese Teile nicht dem gemeindlichen Vermögensgegenstand zuzurech-
nen sind. Die gleiche Sachlage besteht auch bei einem Gebäude, das in Ausübung eines Rechts an einem fremden
Grundstück von dem Berechtigten mit dem Grundstück verbunden worden ist, z. B. im Rahmen eines Erbbaurechts.

Bei Straßengrundstückstücken stellen Grundstücksanschlussleitungen regelmäßig Scheinbestandteile in Bezug
auf den gemeindlichen Vermögensgegenstand dar, weil sie eigentumsmäßig demjenigen zuzurechnen sind, der
Abwasser durch die Leitung der öffentlichen Abwasseranlage zuführt. Von der Gemeinde sind deshalb die Vermö-
gensgegenstände, die Scheinbestandteile gegenüber gemeindlichen Vermögensgegenständen darstellen, in der
Bilanz der Gemeinde weder zusammen mit dem gemeindlichen Vermögensgegenstand noch als eigenständiger
Vermögensgegenstand zu bilanzieren.



1.1.2.2.2 Vermögensgegenstände als Sachgesamtheit

Im gemeindlichen Bereich werden viele Wirtschaftsgüter erst in zusammengesetzter Form und zweckbezogen zu
einem gebrauchsfähigen Funktions- bzw. Vermögensgegenstand der Gemeinde. Nur ein solcher Vermögensge-
genstand kann im Rahmen der örtlichen Aufgabenerfüllung dauerhaft genutzt werden. Die Verwendung eines Wirt-
schaftsgutes in der Vielzahl der einzelnen möglichen technischen Komponenten durch die Gemeinde würde regel-
mäßig nicht mit den Anforderungen der gemeindlichen Aufgabenerfüllung vereinbar sein.

Die Nutzung eines Vermögensgegenstandes als Sachgesamtheit im Rahmen der Aufgaben der Gemeinde ist des-
halb maßgeblich für seinen Ansatz in der gemeindlichen Bilanz. Der Begriff „Sachgesamtheit“ wird dabei lediglich
in wirtschaftlicher Hinsicht genutzt. Er umfasst nicht die zivilrechtliche Einordnung, bei Sachgesamtheiten von ei-
nem Eigentum an den einzelnen Sachen und nicht an der Sachgesamtheit ausgeht. Unter dieser Prämisse dürfen
gemeindliche Vermögensgegenstände für den Ansatz in der gemeindlichen Bilanz nicht in sachlich mögliche oder
technisch trennbare Vermögensteile (Komponenten) zerlegt werden.

Ein gemeindlicher Vermögensgegenstand muss vielmehr unter Beachtung der ihm im Sinne der gemeindlichen
Aufgabenerfüllung zugeordneten Funktion und Nutzung als Wirtschaftsgut betrachtet und wirtschaftlich eingeordnet
werden. Dazu ist u. a. nicht nur die Festigkeit der Verbindung der einzelnen Komponenten, deren technische Ge-
staltung und deren Zweck sowie die zeitliche Ausrichtung zu betrachten. Wichtig ist dabei auch die Beurteilung, ob
die Komponenten überhaupt einer selbstständigen Nutzung fähig sind.

Eine gemeindliche Straße, deren Straßenkörper aus mehreren miteinander untrennbar verbundenen Bestandteilen
(Schichten) besteht, ist dabei ein geeignetes Modell. Die einzelnen Schichten einer Straße werden als Komponen-
ten untrennbar miteinander verbunden, denn deren Trennung ist nur durch ihre „Zerstörung“ möglich. Sie geben
daher durch die Verbindung ihre Klassifizierung als selbstständige Vermögensgegenstände auf. Nach außen hin
besteht nur ein einheitliches Ganzes als Wirtschaftsgut, das auch nur in dieser Form für die gemeindliche Aufga-
benerfüllung nutzbar ist.

Das Prinzip des Nutzungszusammenhangs sowie die aufgabenbezogene Nutzung dienen in diesem Zusammen-
hang der Objektivierung und der Vergleichbarkeit zusammengesetzter Vermögensgegenstände im gemeindlichen
Bereich. Diese Sachlage wirkt sich unmittelbar auf die Bewertung und Bilanzierung eines gemeindlichen Vermö-
gensgegenstandes aus und ist daher für dessen Bewertung nicht unbeachtlich (vgl. § 32 Absatz 1 Nummer 2
GemHVO NRW). Aufgrund dessen soll es nicht im Belieben der Gemeinde liegen, ob und in welcher Art und Weise
ein Vermögensgegenstand, ggf. in seinen möglichen Komponenten, in der gemeindlichen Bilanz angesetzt wird.

In besonderen Einzelfällen kann es gleichwohl zu einer Unterscheidung bzw. Differenzierung von Bestandteilen
eines gemeindlichen Vermögensgegenstandes kommen. Insbesondere bei bebauten Grundstücken, bei denen be-
reits zwischen dem Grund und Boden und dem oder den Gebäuden zu unterscheiden ist, kann sich zusätzlich




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ergeben, dass Gebäudeteile oder andere Wirtschaftsgüter als selbstständige Vermögensgegenstände zu behan-
deln sind. Der aus der Nutzung eines Vermögensgegenstandes entstehende jährliche Ressourcenverbrauch steht
jedenfalls der bilanziellen Behandlung des Vermögensgegenstandes als Sachgesamtheit nicht entgegen.



1.1.2.3 Keine Wertansätze nach Komponenten

Die gemeindliche Aufgabenerfüllung benötigt regelmäßig einen Vermögensgegenstand in seiner Sachgesamtheit
bzw. die Gemeinde hat nur einen solchen Gegenstand zur Nutzung durch die Öffentlichkeit bereit zu stellen. Eine
getrennte Bilanzierung von einzelnen technischen Bestandteilen gemeindlicher Vermögensgegenstände würde
breite und vielfach nicht mehr nachvollziehbare Ermessensspielräume für die Gemeinde eröffnen, wenn derartige
Wertansätze haushaltsrechtlich zugelassen würden. Sie müssten wesentlich in Bezug auf die Gesamtheit sein und
in ihrer Nutzungsdauer eine erhebliche Abweichung zur Gesamtnutzungsdauer aufweisen (Komponentenansatz).

Unter dem Begriff „Komponentenansatz“ wird nach dem IDW (HFA 1026) eine Methode verstanden, bei der ein
abnutzbarer Vermögensgegenstand in seiner Betrachtung in wesentliche, eigenständig abgrenzbare Teile zerlegt
wird. Die Wertminderungen durch die Nutzung des Vermögensgegenstandes sollen aus der Nutzung der einzelnen
Komponenten ermittelt und zu einer Summe zusammengefasst werden. Der Abschreibungsumfang aufgrund der
Wertminderungen soll dadurch innerhalb der Nutzungsdauer des Vermögensgegenstandes sachgerechter periodi-
siert und abgegrenzt werden können.

Dieses Ansinnen setzt grundsätzlich voraus, dass eines Vermögensgegenstandes erhebliche Unterschiede in der
Nutzungsdauer der einzelnen wesentlichen Bestandteile im Vergleich zur „Gesamtnutzungszeit“ des Vermögens-
gegenstandes bestehen. Zusätzlich muss ein „körperlicher“ Austausch der einzelnen Komponenten, die als Be-
standteile eines gemeindlichen Vermögensgegenstandes klassifiziert worden sind, durch die Gemeinde möglich
sein, ohne dass durch den Austausch die anderen Bestandteile des Vermögensgegenstandes in ihrer Nutzbarkeit
und Werthaltigkeit geschädigt werden (Selbstständige Austauschbarkeit).

Der Austausch von möglichen Komponenten muss zudem, bezogen auf den gesamten Vermögensgegenstand, in
bilanzieller Hinsicht und vermögensmäßig zu einem Teilabgang und einem Teilzugang der Komponenten führen,
der von der Gemeinde nicht unmittelbar insgesamt ergebniswirksam zu erfassen ist. Nur bei dieser Sachlage kann
davon ausgegangen werden, dass die für den Austausch einer oder mehrerer Komponenten entstandenen Auf-
wendungen auch als „nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten“ angesehen und in der gemeindlichen
Bilanz angesetzt werden können.

Aus der gemeindlichen Aufgabenerfüllung heraus sollen die gemeindlichen Vermögensgegenstände jedoch regel-
mäßig in ihrer Gesamtheit und entsprechend ihrem Wesen und ihrer Nutzung von der Gemeinde in der Bilanz
angesetzt werden. Ihre einzelnen miteinander verbundenen Bestandteile sollen in bilanzieller Hinsicht nicht als
eigenständige Vermögensgegenstände behandelt werden. Gegen eine Aufteilung spricht bereits die Charakterisie-
rung eines Wirtschaftsgutes als nutzbaren gemeindlichen Vermögensgegenstand, denn mit dem Wirtschaftsgut
muss ein wirtschaftlicher Wert vorliegen und das Gut muss selbstständig nutzungsfähig und bewertbar sein.

Bei den Bestandteilen vieler gemeindlicher Vermögensgegenstände dürfte es aber an deren Veräußerbarkeit und
Austauschbarkeit fehlen. Die Veräußerbarkeit und Austauschbarkeit eines Vermögensgegenstandes müssten bei
einer Aufgabe seiner Nutzung zu einem entsprechenden Teilabgang bei der Gemeinde führen. Der neue Bestand-
teil des gemeindlichen Vermögensgegenstandes müsste einen Teilzugang darstellen, der bei der Gemeinde zu
nachträglichen Herstellungskosten führt, die zu bilanzieren und nicht ergebniswirksam zu erfassen wären.

Im Rahmen ihrer Eigenverantwortung wäre es der Gemeinde grundsätzlich möglich, komplexe Vermögensgegen-
stände nach eigenem Belieben in Einzelteile zerlegen und diese entsprechend dem örtlichen Bedarf in ihrer Bilanz




GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG                          2967

NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
                                           § 33 GemHVO NRW


ansetzen. Für die Gemeinde wäre es zudem möglich, auch einen als Sachgesamtheit erworbenen Vermögensge-
genstand für die Bilanzierung und Abschreibung in seine Komponenten zu zerlegen. Ob in diesem Fall die als
Anschaffungskosten zugrunde zu legenden Einzelpreise der möglichen Komponenten in der Summe mit dem Ge-
samtpreis des von der Gemeinde erworbenen Vermögensgenstandes in Einklang stehen, und eine sachgerechtere
Periodisierung erreicht würde, bleibt fraglich.

Die einzelnen Komponenten dürften auch bei einer möglichen Verschiedenartigkeit nicht immer auch unterschied-
lichen Nutzungsdauern unterliegen. Außerdem könnte die gemeindliche Zwecksetzung (zum Gebrauch oder zum
Verbrauch) erfordern, dass ein Vermögensgegenstand bilanziell sowohl dem Anlagevermögen als auch dem Um-
laufvermögen zuzuordnen ist. Die klassische Abgrenzung zwischen Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten
könnte dadurch beeinträchtigt werden, denn die Aktivierungsfähigkeit sollte unabhängig von einer komponenten-
bezogenen Abschreibung sein.

Für die Gemeinde besteht daher ein erhebliches Risiko für eine zutreffende Bilanzierung unter Berücksichtigung
der gemeindlichen Aufgabenerfüllung. Bei Wertansätzen nach Komponenten würde es zudem fraglich, ob die Ge-
meinde auch sämtliche Komponenten eines Vermögensgegenstandes zutreffend verzeichnet und deren Vorhan-
densein zu jedem Abschlussstichtag überprüft und in ihrer Anlagenbuchhaltung nachhält, z. B. bei einem Austausch
von Komponenten. Es könnten sich dadurch ggf. auch eine nicht mehr nachvollziehbare Aufteilung eines Vermö-
gensgegenstandes ergeben und deshalb dessen dauerhafte Nutzung im Rahmen der gemeindlichen Aufgabener-
füllung infrage gestellt werden.

Ein Komponentenansatz in der gemeindlichen Bilanz würde sich in einem erheblichen Maße auch auf das gemeind-
liche Finanzierungsgebaren auswirken und ggf. dann auch gegen Haushaltsgrundsätze verstoßen. Die Gemeinde
müsste z. B. ihre Investitionsfinanzierung bzw. auch die Kreditfinanzierung umstellen, um bei ihren Investitionen
eine ausreichende Generationengerechtigkeit zu erreichen, wenn z. B. Komponenten zum Verbrauch im Haus-
haltsjahr bestimmt sind. Das gemeindliche Abgabenrecht muss ebenfalls eine komponentenbezogene Beitragser-
hebung durch die Gemeinde zulassen.

Für den Abschlussprüfer wäre oftmals eine Beurteilung eines selbstständig zu bilanzierenden Vermögensgegen-
standes der Gemeinde objektiv nicht mehr möglich. Die Überprüfung der Zurechnung und Verteilung von Anschaf-
fungskosten sowie das Nachhalten von Abschlussstichtag zu Abschlussstichtag würden wesentlich erschwert. Für
die Gemeinde würde ein erhebliches bilanzielles Risiko bestehen, ob die von ihr aufzustellende gemeindliche Bilanz
objektiv noch ein zutreffendes Bild der Vermögenslage der Gemeinde vermittelt. Vor diesem Hintergrund sind Wert-
ansätze für gemeindliche Vermögensgegenstände nach Vermögensteilen oder möglichen Komponenten in der ge-
meindlichen Bilanz nicht zugelassen worden.



1.1.2.4 Die Wirkungen bei den Abschreibungen

Im Rahmen der Bilanzierung von gemeindlichen Vermögensgegenständen ist von der Gemeinde z. B. zu berück-
sichtigen, wie das einzelne Wirtschaftsgut zur Bestimmung der Nutzungsdauer, des Abschreibungsumfangs und
der Abschreibungsmethode als abnutzbarer Vermögensgegenstand von der Gemeinde abgegrenzt wurde. In den
Fällen, in denen z. B. bei einem bebauten Grundstück verschiedene Gebäudeteile mit unterschiedlichen Restnut-
zungsdauern in der gemeindlichen Bilanz angesetzt wurden, wirkt sich die gemeindliche Entscheidung dauerhaft
auf die Haushaltswirtschaft der Gemeinde aus.

Die getroffene Festlegung führt dazu, dass die entstehenden ergebniswirksamen Abschreibungen im Zeitablauf der
Nutzungsdauer den einmal festgelegten jährlichen Ressourcenverbrauch haushaltsbelastend darstellen. Die Ab-
schreibungen zeigen die aus der Nutzung der eingesetzten Vermögensgegenstände entstandenen Wertminderun-
gen. Die konkrete Ermittlung dieser ergebniswirksamen Aufwendungen geht von der gemeindlichen Aufgabener-
füllung aus und kann sich im Einzelnen bis auf die Bestandteile der Sachgesamtheit erstrecken.




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