nkf-handreichung7
Dieses Dokument ist Teil der Anfrage „NKF-Handreichung für Kommunen“
NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
§ 33 GemHVO NRW
Andererseits werden durch die Einbeziehung der Eigenleistung der Gemeinde in die Herstellungskosten des be-
treffenden Vermögensgegenstandes die bei der Gemeinde entstandenen Aufwendungen auf die Nutzungsdauer
dieses Vermögensgegenstandes verteilt. Die Nutzung der Möglichkeit, eigene Leistungen in die Herstellungskosten
gemeindlicher Vermögensgegenstände einbeziehen zu können, verändert dabei aber nicht die originäre haushalts-
mäßige Zuordnung der gemeindlichen Aufwendungen.
Die konkreten Planungsleistungen für einen gemeindlichen Vermögensgegenstand durch eigenes Personal führen
nicht dazu, dass in der Ergebnisrechnung der Gemeinde aus den Personalaufwendungen ein entsprechender Anteil
in eine andere Aufwandsart umzuschichten ist. Durch die eigenen Leistungen werden auch nicht die Personalaus-
zahlungen in der gemeindlichen Finanzrechnung anteilig verändert.
Die Aktivierung von konkreten Planungsleistungen der Gemeinde für eigene Investitionen führt daher nicht dazu,
dass die anteiligen Personalauszahlungen nunmehr zu Auszahlungen werden, die unter der Investitionstätigkeit
der Gemeinde zu erfassen bzw. dorthin umzubuchen sind. Deshalb dürfen die eigenen Planungsleistungen für
einen gemeindlichen Vermögensgegenstand auch nicht in die Ermittlung der gemeindlichen Kreditermächtigung
einbezogen werden.
3.1.5 Herstellungskosten und Anlagen im Bau
Im Rahmen der Herstellung eigener Bauten ist es der Gemeinde nicht immer möglich, den Herstellungsvorgang
innerhalb eines Haushaltsjahres abzuwickeln. Die Gemeinde muss in solchen Fällen zum Abschlussstichtag des
Haushaltsjahres den Vermögenswert der Anlagen in Bau ermitteln, der durch die bis zum Abschlussstichtag durch-
geführten Maßnahmen entstanden ist. De Gemeinde muss dazu prüfen, welche Aufwendungen im Haushaltsjahr
dem Herstellungsvorgang zuzurechnen sind.
Durch diese Ermittlungen und das Ergebnis wird ein Verhältnis der Herstellungsaufwendungen des Haushaltsjahres
zu den gesamten Herstellungskosten des fertigen Bauwerks hergestellt. Es wird dadurch ein anteiliger Betrag der
Gesamtherstellungskosten als Wertansatz in der gemeindlichen Bilanz möglich. In diesen Ansatz sollen auch Auf-
wendungen der Gemeinde einbezogen werden, wenn die Leistungen unentgeltlich erbracht wurden. In solchen
Fällen können die Arbeitsleistungen anhand von Stundensätzen in aufgezeichneter oder geschätzter Form in die
aktivierbaren Herstellungskosten einbezogen werden.
3.1.6 Die Abgrenzung von Herstellungskosten und Erhaltungsaufwand
3.1.6.01 Allgemeine Sachlage
Die Gemeinde führt vielfach bauliche Maßnahmen durch, bei denen oftmals nicht von Anfang an eindeutig ist, ob
solche Maßnahmen zu einer Erhöhung des Vermögenswertes bzw. zu aktivierungsfähigen Herstellungskosten des
Vermögensgegenstandes führen. Die Maßnahmen sind dann als Erhaltungsaufwand zu klassifizieren, der von der
Gemeinde in der gemeindlichen Ergebnisrechnung zu erfassen ist. Ein Indiz für die Klassifizierung von Erhaltungs-
aufwand können z. B. Instandhaltungs- und Instandsetzungsmaßnahmen sein.
Die Abgrenzung zwischen Herstellungskosten und Erhaltungsaufwand ist vorrangig bei den gemeindlichen Sach-
anlagen erforderlich. Sie ist immer dann vorzunehmen, wenn die Nutzbarkeit eines gemeindlichen Vermögensge-
genstandes im Sinne der Aufgabenerfüllung der Gemeinde erhalten oder wiederhergestellt werden soll. In Bezug
auf die gesamte Nutzungsdauer eines gemeindlichen Vermögensgegenstandes müssen Erhaltungs- und Instand-
haltungsmaßnahmen regelmäßig mehrmals durchgeführt werden. Das Verhältnis zwischen den Kosten der Erhal-
tung des gemeindlichen Vermögensgegenstandes und dem in der gemeindlichen Bilanz ausgewiesenen Wertan-
satz ist dabei für die Beurteilung der Abgrenzung nicht ausschlaggebend.
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3007
NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
§ 33 GemHVO NRW
Von der Gemeinde muss die Frage geklärt werden, ob bei Veränderungen gemeindlicher Vermögensgegenstände
von Herstellungskosten oder von Erhaltungsaufwand auszugehen ist. Diese Prüfung erfordert regelmäßig eine ein-
zelfallbezogene Beurteilung und Entscheidung. Bei den immateriellen Vermögensgegenständen der Gemeinde
kann es wegen ihrer Einzigartigkeit im Grundsatz keinen "Ersatz" oder eine "Erweiterung" geben, denn i. d. R. wird
bei den Anschaffungs- oder Herstellungskosten auf den Erhalt eines neuen Vermögenswertes abgestellt.
Im Rahmen der gemeindlichen Forstwirtschaft können z. B. nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten
entstehen, wenn auf einer forstwirtschaftlichen Fläche eine Wiederaufforstung erfolgt. Die bei der Gemeinde ent-
stehenden Aufwendungen für die Bestandspflege ihres Baumbestandes oder auch für Maßnahmen der Bestands-
verjüngung sind dagegen als haushaltsjahrbezogene Aufwendungen in der gemeindlichen Ergebnisrechnung zu
erfassen. Die Abwägung ist immer unter Einbeziehung der örtlich geplanten Maßnahmen und des ursprünglichen
Zustandes des betreffenden Vermögensgegenstandes durchzuführen.
Für die Abgrenzung, ob bei der Gemeinde im Einzelfall tatsächlich Herstellungskosten oder Erhaltungsaufwand
vorliegen, hat die Gemeinde ihr Ermessen sachgerecht auszuüben. Sie hat dabei geeignete Kriterien und die ver-
mögensmäßigen Auswirkungen zu berücksichtigen. Die Abgrenzung von Herstellungskosten und Erhaltungsauf-
wand sollte im Hinblick auf den Gesamtabschluss möglichst eindeutig sein, damit die Abgrenzung in gleicher Art
und Weise von der Gemeindeverwaltung als auch von den Betrieben der Gemeinde vorgenommen werden kann.
3.1.6.1 Die Herstellungskosten bei bestehenden Gebäuden
3.1.6.1.1 Allgemeine Abgrenzung
Nach der Herstellung oder Anschaffung eines Gebäudes können weitere Aufwendungen der Gemeinde für das
Gebäude nur Herstellungskosten oder Erhaltungsaufwendungen sein. Bei der Abgrenzung zwischen den Herstel-
lungskosten und den Erhaltungsaufwendungen ist dabei auf den in dieser Vorschrift verwendeten Begriff „Herstel-
lungskosten“ abzustellen. Danach sind gemeindliche Herstellungskosten grundsätzlich nur dann anzunehmen,
wenn etwas Neues, bisher nicht Vorhandenes von der Gemeinde geschaffen wird. Nachfolgend werden einige
Beispiele aufgezeigt, bei denen gemeindliche Herstellungskosten anzunehmen sind (vgl. Abbildung 603).
DIE HERSTELLUNGSKOSTEN BEI BESTEHENDEN GEBÄUDEN
ANLASS ABGRENZUNG
als Wiederaufbau, sodass ein neues Wirtschaftsgut
(Sachvermögen) und nicht lediglich ein zum bestim-
mungsgemäßen Gebrauch geeigneter Zustand wieder
Instandsetzung
entsteht, z. B. durch eine Wiederherstellung von zer-
störten Teilen auf noch vorhandenen Bau- oder Anla-
geteilen (vgl. § 2 Absatz 8 HOAI).
als bauliche Ergänzung eines vorhandenen Gebäudes
durch dessen räumliche Substanz oder Vergrößerung
Erweiterung der Nutzfläche, z. B. durch Aufstockung, Errichtung ei-
nes Anbaus oder eines Balkons (vgl. § 2 Absatz 4
HOAI).
als bauliche Maßnahme zur nachhaltigen Erhöhung
Modernisierung des Gebrauchswertes eines Gebäudes, z. B. eines
Wohngebäudes durch Hebung des Standards von ei-
nem sehr einfachen auf einen mittleren oder von einem
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3008
NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
§ 33 GemHVO NRW
DIE HERSTELLUNGSKOSTEN BEI BESTEHENDEN GEBÄUDEN
ANLASS ABGRENZUNG
mittleren auf einen sehr anspruchsvollen Standard
(vgl. § 2 Absatz 6 HOAI).
als Hinzufügung bisher nicht vorhandener Bestandteile
in ein Gebäude, wenn das Gebäude dadurch in seinem
Nachträglicher Einbau Wesen erheblich verändert wird, z. B. Einbau einer
Alarmanlage, einer Sonnenmarkise, eines Kachel-
ofens oder eines Kamins.
Abbildung 603 „Die Herstellungskosten bei bestehenden Gebäuden“
In den Fällen, in denen die Maßnahmen in der Weise in einem sachlichen Zusammenhang stehen, dass sie bau-
technisch ineinandergreifen, d. h. die eine Baumaßnahme durch die andere bedingt ist oder damit zusammenhängt,
können i. d. R. gemeindliche Herstellungskosten angenommen werden. Bei einer Erweiterung eines Gebäudes
können daher andere bautechnische Leistungen, die in einem engen räumlichen und zeitlichen Zusammenhang
mit den vorgesehenen Baumaßnahmen durchgeführt werden, den anfallenden Herstellungskosten zugerechnet
werden. Eine Zurechnung von Kosten für die Leistungen, die für sich allein betrachtet Erhaltungsaufwand darstellen
würden, ist wegen der wirtschaftlich einheitlich zu betrachtenden baulichen Maßnahmen möglich.
In den Fällen, in denen an einem gemeindlichen Gebäude im engen räumlichen, zeitlichen und sachlichen Zusam-
menhang bauliche Arbeiten durchgeführt werden, die jeweils für sich betrachtet teilweise Herstellungskosten und
teilweise Erhaltungsaufwand bilden, sind diese Maßnahmen grundsätzlich getrennt zu behandeln. In diesen Fällen
sind die auf die einzelnen Teilmaßnahmen entfallenden Aufwendungen gegebenenfalls im Wege der Schätzung
aufzuteilen. Die Aufwendungen für die laufende Instandhaltung und die Instandsetzung sind dabei grundsätzlich
als Erhaltungsaufwand zu bewerten. Auch die Erneuerung von bereits in den Herstellungskosten des Gebäudes
enthaltenen Teilen, Einrichtungen oder Anlagen ist als Erhaltungsaufwand zu betrachten.
3.1.6.1.2 Die Aufwendungen für Instandsetzungen und Modernisierungen
3.1.6.1.2.1 Allgemeine Grundlagen
Die Aufwendungen für Instandsetzungen und Modernisierungen bei gemeindlichen Gebäuden, die zu einer über
den ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung führen, können (nachträgliche) Herstel-
lungskosten für die Gemeinde darstellen. Unter dem Begriff „ursprünglicher Zustand“ ist dabei der Zustand des
Gebäudes im Zeitpunkt der Fertigstellung oder der Anschaffung bzw. der letzten Erweiterung oder wesentlichen
Verbesserung zu verstehen. Zu diesem Zeitpunkt muss der gemeindliche Vermögensgegenstand erstmalig von der
Gemeinde bilanziert worden sein.
Der Zeitpunkt kann aber auch die Erhöhung des bilanziellen Wertansatzes wegen der Erweiterung oder wesentli-
chen Verbesserung eines gemeindlichen Gebäudes sein, denn bei Instandsetzungen und Modernisierungen von
gemeindlichen Gebäuden können ggf. auch Herstellungskosten entstehen. Mögliche Fälle, in denen bei Instand-
setzungsmaßnahmen und Modernisierungsmaßnahmen Herstellungskosten für die Gemeinde entstehen können,
werden nachfolgend aufgezeigt (vgl. Abbildung 604).
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3009
NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
§ 33 GemHVO NRW
INSTANDSETZUNGEN UND MODERNISIERUNGEN ALS HERSTELLUNGSKOSTEN
Gemeindliche Instandsetzungen und Modernisierungen
können Herstellungskosten sein,
- durch eine Wiederherstellung bei Vollverschleiß eines Vermögensgegenstandes, wobei schwere Substanz-
schäden an den wesentlichen Teilen, z. B. am Fundament, an den tragenden Wänden, an Geschossdecken
oder der Dachkonstruktion, bestehen und unter Verwendung noch nutzbarer Teile ein neuer Vermögensge-
genstand entsteht, dies jedoch keine grundlegende Sanierung als Instandhaltung darstellt.
- aufgrund einer Änderung in der betrieblichen Funktion des Vermögensgegenstandes (wesentliche Wesens-
änderung), z. B. durch den Umbau einer Lagerhalle in ein Bürogebäude.
- durch eine Erweiterung des Vermögensgegenstandes (Substanzvermehrung), z. B. durch Anbauten oder
Aufstockungen.
- durch eine über den ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung, wobei der ursprüng-
liche Zustand auf den Zeitpunkt der erstmaligen Bilanz abstellt und die wesentliche Verbesserung den Ver-
mögensgegenstand als Ganzes betreffen muss. So müssen die Maßnahmen zur Instandhaltung und Moder-
nisierung in ihrer Gesamtheit über eine zeitgemäße substanzerhaltende Erneuerung des Vermögensgegen-
standes hinausgehen, seinen Gebrauchswert deutlich erhöhen und eine erweitere Nutzungsmöglichkeit
schaffen. Ein Indiz dafür kann sich z. B. aus einem deutlichen Anstieg der erzielbaren Miete, aus einer deut-
lichen Verlängerung der tatsächlichen Gesamtnutzungsdauer oder durch einen anderen Gebrauch oder Ver-
wendung des Gebäudes ergeben.
Abbildung 604 „Instandsetzungen und Modernisierungen als Herstellungskosten“
In jedem Einzelfall muss daher von der Gemeinde geprüft werden, ob die vorgesehenen Instandsetzungs- und
Modernisierungsmaßnahmen über eine zeitgemäße substanzerhaltende Erneuerung hinausgehen, den Ge-
brauchswert des Gebäudes als Ganzes deutlich erhöhen und für die Zukunft eine erweiterte Nutzungsmöglichkeit
schaffen (vgl. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 18.07.2003 (BStBl S. 386). Für die Bestim-
mung von Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen bei vermieteten Gebäuden der Gemeinde können auch
die zivilrechtlichen Regelungen herangezogen werden (vgl. §§ 555a und 555b BGB).
Grundsätzlich muss der Standard des Gebäudes gesteigert werden, z. B. von einem einfachen Standard in einen
mittleren Standard erhöht werden. Für dessen Klassifizierung sind die Bereiche „Heizungsinstallation, Sanitärin-
stallation, Elektroinstallation und Fenster maßgeblich. Die Maßnahmen der Gemeinde müssen dabei zu einer He-
bung des Gebäudestandards in Bezug auf seine wesentlichen Ausstattungsmerkmale führen, sodass ggf. von einer
Verlängerung der Restnutzungsdauer des gemeindlichen Gebäudes ausgegangen werden kann.
3.1.6.1.2.2 Die Umsetzung als Gesamtmaßnahme
Die Instandsetzungen und Modernisierungen an gemeindlichen Gebäuden können nur dann zu bilanzierungsfähi-
gen Herstellungskosten bei der Gemeinde führen, wenn die einzelnen Maßnahmen miteinander verbunden und
zusammenhängend ausgeführt werden. Es sollte dabei eine so enge Verknüpfung besteht, als ob es sich um eine
"einzige Gesamtmaßnahme" handelt, die zu einer wesentlichen Verbesserung des betreffenden gemeindlichen
Vermögensgegenstandes führt. Die einzelnen Maßnahmen würden für sich betrachtet jedoch jeweils zu gemeind-
lichem Erhaltungsaufwand führen.
Eine wesentliche Verbesserung kann bei einem gemeindlichen Gebäude dann vorliegen, wenn mindestens drei
der zentralen Ausstattungsmerkmale eines Gebäudes von der Maßnahme der Gemeinde in wesentlichem Umfang
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3010
NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
§ 33 GemHVO NRW
und Qualität betroffen sind. Zu diesen besonderen Ausstattungsmerkmalen eines Gebäudes zählen Heizung, Sa-
nitär, Elektroinstallationen, Fenster, Dach, Fassade, Zentrale Belüftung/Klimatisierung.
Die einzelnen Maßnahmen innerhalb der "Gesamtmaßnahme" müssen zudem in einem zeitlichen Zusammenhang
(maximal 3 Jahre) umgesetzt sein. Eine deutliche Verbesserung eines Gebäudes durch eine Gesamtmaßnahme
ist jedoch nicht schon deswegen anzunehmen, wenn mit notwendigen Erhaltungsmaßnahmen eine dem techni-
schen Fortschritt entsprechende übliche Modernisierung des Gebäudes erfolgt.
Die Verknüpfung einzelner Maßnahmen zu einer Gesamtmaßnahme bedingt neben dem sachlichen Zusammen-
hang auch einen zeitlichen Zusammenhang. Ein solcher Zeitbezug dürfte bei einer Gesamtmaßnahme dann noch
als gegeben anzusehen sein, wenn die Instandsetzungsmaßnahmen eines Vermögensgegenstandes innerhalb
von drei Jahren nach dem Haushaltsjahr, also innerhalb der mittelfristigen Ergebnis- und Finanzplanung der Ge-
meinde erfolgen. Die Höhe der Kosten und die Zeitdauer der Maßnahmen sind dabei allein keine Kriterien, um von
einer gemeindlichen Gesamtmaßnahme ausgehen zu können.
3.1.6.1.3 Die Prüfung möglicher Herstellungskosten
Die Prüfung, ob durch die baulichen Maßnahmen der Gemeinde bei einem Gebäude auch gemeindliche Herstel-
lungskosten entstehen, soll auf das gesamte Gebäude ausgerichtet gestellt werden. Auf diesen Prüfungsumfang
kann dann verzichtet werden, wenn das gemeindliche Gebäude in unterschiedlicher Weise genutzt wird und des-
halb möglicherweise „mehrere Wirtschaftsgüter“ umfassen kann.
In die gemeindliche Beurteilung, ob eine mögliche Verbesserung bzw. eine höherwertige Nutzbarkeit des verän-
derten Gebäudes als gemeindlicher Vermögensgegenstandes entstanden ist, muss auch die mit einer Baumaß-
nahme verbundene „betriebliche“ Zielsetzung bzw. der neue Zweck des Vermögensgegenstandes für die gemeind-
liche Aufgabenerfüllung einfließen. In die Bewertung der Gemeinde, ob durch eine bauliche Maßnahme ggf. ge-
meindliche Herstellungskosten entstanden sind, ist auch die Zeit als Komponente einzubeziehen.
In den Fällen, in denen bei der Gemeinde hohe Instandsetzungsaufwendungen in einem engen zeitlichen Zusam-
menhang mit dem Erwerb eines Gebäudes anfallen, stellen diese Aufwendungen für die Gemeinde anschaffungs-
nahe Aufwendungen dar. Sie sind von der Gemeinde wie nachträgliche Herstellungskosten zu behandeln. Bei sol-
chen Gegebenheiten wird i. d. R. davon ausgegangen, dass das von der Gemeinde erworbene Gebäude nicht in
dem Zustand erhalten werden soll, in dem es sich zum Zeitpunkt des Erwerbs befand.
Bei der Durchführung einer baulichen Maßnahme zeigt sich daher i. d. R., ob ein gemeindlicher Vermögensgegen-
stand im o. a. Sinne verändert werden soll, z. B. wenn seitens der Gemeinde gleichzeitig mehrere wesentliche und
umfangreiche Gewerke zur Ausführung kommen sollen. Eine rein zeitliche Zusammenlegung erforderlicher Instand-
haltungsmaßnahmen durch die Gemeinde ist für sich allein noch nicht ausreichend, um gemeindliche Herstellungs-
kosten für einen Vermögensgegenstand der Gemeinde anzunehmen.
Eine wesentliche Verbesserung bei gemeindlichen Gebäuden kann aber vorliegen, wenn in einem zeitlichen Zu-
sammenhang (maximal 3 Jahre) bei mindestens drei der zentralen Ausstattungsmerkmale von Gebäuden bauliche
Maßnahmen in einem wesentlichen Umfang und Qualität durchgeführt werden, z. B. Heizung, Sanitär, Elektroin-
stallationen, Fenster, Dach, Fassade oder zentrale Belüftung/Klimatisierung. Bei einem entsprechenden Zusam-
mentreffen der baulichen Maßnahmen kommt eine Verbesserung und eine Verlängerung der Restnutzungsdauer
in Betracht, auch wenn die getrennte Durchführung der Maßnahmen nur jeweils Erhaltungsaufwand darstellt.
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3011
NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
§ 33 GemHVO NRW
3.1.6.1.4 Die Übersicht zu gemeindlichen Herstellungskosten
Als gemeindliche Herstellungskosten werden die Aufwendungen der Gemeinde bezeichnet, die durch den Ver-
brauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Vermögensgegenstands,
seine Erweiterung oder für eine über seinen ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung
entstehen. In der haushaltsrechtlichen Vorschrift ist näher bestimmt worden, welche Aufwendungen in den Begriff
„Herstellungskosten“ einbezogen werden dürfen. Die nachfolgende Übersicht soll beispielhaft aufzeigen, dass bei
unterschiedlichen gemeindlichen Maßnahmen aktivierungsfähige Herstellungskosten entstehen können, die dann
von der Gemeinde in ihrer Bilanz anzusetzen sind (vgl. Abbildung 605).
DIE ÜBERSICHT ZUR HERKUNFT GEMEINDLICHER HERSTELLUNGSKOSTEN
Herstellung Erweiterung Wesentliche Verbesserung
eines eines eines
Vermögensgegenstandes Vermögensgegenstandes Vermögensgegenstandes
► Neuanschaffung ► Substanzmehrung Prüfung, ob
- Maßnahmen über eine zeitge-
mäße substanzerhaltende Er-
neuerung hinausgehen,
► Herstellung nach
Vollverschleiß ► Vergrößerung der
Nutzfläche - den Gebrauchswert des Gebäu-
des als Ganzes deutlich erhöhen
und
- für die Zukunft eine erweiterte
► Wesensänderung ► Aufstockung eines
Gebäudes Nutzungsmöglichkeit schaffen,
- der Standard des Gebäudes ge-
steigert werden, z. B. von einen
Anbau bei einem be- einfachen in einen mittleren
stehenden Gebäude Standard. Für dessen Klassifi-
zierung sind die Bereiche „Hei-
► zungsinstallation, Sanitärinstal-
lation, Elektroinstallation und
Fenster maßgeblich.
Abbildung 605 „Die Übersicht zur Herkunft gemeindlicher Herstellungskosten“
Unter Benutzung des Begriffs „Herstellungskosten“ soll im gemeindlichen Bereich der Wert von "selbst erstellten"
Vermögensgegenständen der Gemeinde wiedergegeben werden. Die Wiedergabe soll dabei unabhängig davon
erfolgen, ob die Gemeinde einen Vermögensgegenstand vollständig oder teilweise selbst hergestellt hat. Zur Ab-
grenzung der Erweiterung und der wesentlichen Verbesserung bestehen keine konkreten Festlegungen.
Die Gemeinde hat eigenverantwortlich eine sachliche Abwägung vorzunehmen und festzustellen, ob unter Berück-
sichtigung der örtlichen Verhältnisse bilanzierungsfähige Herstellungskosten durch die durchgeführte Maßnahme
entstanden sind. Dabei kann von der Gemeinde im Einzelfall noch zwischen der erstmaligen Herstellung und der
"Erweiterung" oder "wesentlichen Verbesserung" unterschieden werden.
3.1.6.2 Der Erhaltungsaufwand bei gemeindlichen Gebäuden
Ein Erhaltungsaufwand liegt bei gemeindlichen Vermögensgegenständen regelmäßig vor, wenn Instandhaltungs-
und Instandsetzungsmaßnahmen durchgeführt werden. Derartige Maßnahmen und die dadurch anfallenden Auf-
wendungen für die Gemeinde entstehen durch die gewöhnliche Nutzung des Vermögensgegenstandes im Rahmen
der gemeindlichen Aufgabenerfüllung. Sie können ggf. auch mehrmals im Zeitraum der Nutzung eines gemeindli-
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3012
NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
§ 33 GemHVO NRW
chen Vermögensgegenstandes erforderlich werden. Dazu gehören aber auch die Aufwendungen für die Erneue-
rung von bereits vorhandenen Gebäudeteilen, wenn diese Teile lediglich ersetzt oder wegen einer Modernisierung
erneuert werden, ohne dass die vorhandenen Funktionen insgesamt geändert werden.
Es gehören aber auch Maßnahmen zur Verbesserung der Energieeffizienz dazu, denn nach den Festlegungen der
EU darf der Kapitaleinsatz für solche Maßnahmen nicht über den Lebenszyklus der betreffenden Maßnahme verteilt
werden (vgl. Erwägung Nummer 48 in der Richtlinie zur Energieeffizienz 2012/27/EU). Bei der Feststellung, ob
bauliche Maßnahmen bei gemeindlichen Gebäuden zu Erhaltungsaufwand führen, kommt es auf den Zustand oder
die Brauchbarkeit der ersetzten Bestandteile grundsätzlich nicht an. Nachfolgend werden einige Beispiele für einen
möglichen Erhaltungsaufwand aufgezeigt (vgl. Abbildung 606).
DER ERHALTUNGSAUFWAND BEI BESTEHENDEN GEBÄUDEN
- Anbringung einer zusätzlichen Fassadenverkleidung zu Wärme- und Schallschutzzwecken.
- Umstellung der Heizungsanlage von Einzelöfen auf eine Zentralheizung.
- Ersatz eines Flachdaches durch ein Satteldach, wenn dadurch die nutzbare Fläche nicht erwei-
tert wird.
- Austausch von Fenstern (z. B. Einfach- gegen Doppelverglasung).
- Versetzen von Wänden.
Abbildung 606 „Der Erhaltungsaufwand bei bestehenden Gebäuden“
Zum Erhaltungsaufwand sind die gemeindlichen Aufwendungen zu rechnen, die entstehen, um einen Vermögens-
gegenstand der Gemeinde in einem ordnungsgemäßen Zustand oder in seiner Funktionsfähigkeit zu erhalten, ohne
ihn in seinem Wesen zu verändern oder über den bisherigen Zustand hinaus wesentlich zu verbessern. Bei ge-
meindlichen Vermögensgegenständen kann ein Erhaltungsaufwand auch regelmäßig entstehen und wird dann oft-
mals als (laufender) Unterhaltungsaufwand bezeichnet. Ein solcher Aufwand kann aber auch selten oder einmalig
anfallen, denn er wird durch die gewöhnliche Nutzung des gemeindlichen Vermögensgegenstandes verursacht, z.
B. die Durchführung einer Reparatur.
In diesem Zusammenhang ist auf die einschlägigen Entscheidungen des Bundesfinanzhofs zur Abgrenzung zwi-
schen Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen im Rahmen des Steuerrechts hinzuweisen, weil die Auf-
wendungen steuerrechtlich entsprechend der Richtlinie 21.1 der Einkommensteuer-Richtlinien zu behandeln sind.
Auch das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 18. Juli 2003 (BStBl S. 386) bietet wichtige An-
haltspunkte für eine Abgrenzung von Herstellungskosten und Erhaltungsaufwand bei der Instandsetzung und Mo-
dernisierung von gemeindlichen Gebäuden im Einzelfall.
3.1.6.3 Herstellungskosten und Erhaltungsaufwand bei Straßen
3.1.6.3.1 Die Neubau-, Umbau- und Ausbauvorhaben
Bei Straßenbaumaßnahmen entscheidet die Gemeinde als Straßenbaulastträger und im Rahmen ihres Verkehrs-
konzeptes über die Art der Straße, ihre Nutzung und die Gestaltung der öffentlichen Verkehrsfläche. Auf der Grund-
lage ausführlicher Bauentwürfe mit einer Grund- und Aufrissgestaltung und einer konstruktiven Durchbildung der
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3013
NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
§ 33 GemHVO NRW
Straße werden regelmäßig neue Straßen geschaffen oder bestehende Straßen in einem erheblichen Umfang ver-
ändert. Als Erweiterung wird dabei eine Straßenbaumaßnahme bezeichnet, durch die zusätzliche Flächen für die
Straße in Anspruch genommen werden, z. B. wegen einer Verbreiterung der Fahrbahn oder einer Erweiterung der
Straße um einen Parkstreifen bzw. eine Standspur.
Zur Abgrenzung der Erweiterung bestehen jedoch keine konkreten Festlegungen, sodass die Gemeinde eine sach-
liche Abwägung im Einzelfall vorzunehmen hat, ob unter Berücksichtigung der örtlichen Verhältnisse durch die
gemeindliche Maßnahme bilanzierungsfähige Herstellungskosten entstanden sind. Bei einer Erweiterung einer
Straße muss zur Prüfung und Bewertung, ob ggf. Herstellungskosten vorliegen, von der Gemeinde der neue ver-
kehrstechnische Zustand der Straße mit dem alten Zustand der Straße verglichen und der Änderungsumfang sowie
dessen Bedeutung ermittelt werden.
In den Fällen, in denen eine gemeindliche Maßnahme als „Ausbau einer Straße“ bezeichnet wird, besteht i. d. R.
kein Unterschied zu einer Erweiterung. Vielfach wird bei Straßenbaumaßnahmen anstelle des gesetzlichen Begriffs
„Erweiterung“ der Begriff „Ausbau“ verwendet, obwohl es sich dabei um die gleichen Arten von Straßenbaumaß-
nahmen handelt. Bei Neubau-, Umbau- und Ausbauvorhaben von gemeindlichen Straßen ist i. d. R. davon auszu-
gehen, dass dafür grundsätzlich maßnahmenbezogene Herstellungskosten anfallen, die beim Ansatz der Straße in
der gemeindlichen Bilanz zu berücksichtigen sind. Diese Sachlage soll auch daran gemessen werden, ob die Ge-
meinde für die örtliche Maßnahme von den Betroffenen Beiträge erheben kann (vgl. § 8 KAG NRW).
3.1.6.3.2 Die Erneuerungsvorhaben
Bei den Straßen der Gemeinde führen Erneuerungsvorhaben vielfach zur Erneuerung der Deckschicht der ge-
meindlichen Straße. Die Erneuerungsmaßnahmen verändern daher i. d. R. die Linienführung der Straße im Grund-
und Aufriss nicht oder nur unwesentlich. Es entsteht daher bei solchen Maßnahmen nur dann Herstellungsaufwand
für die Gemeinde, wenn die Maßnahme wesentlich über das Ausmaß einer Unterhaltungsmaßnahme oder einer
Instandsetzung hinausgeht und dann mehr als eine Schicht der Straße betroffen ist.
Bei Erneuerungsmaßnahmen an Straßen ist daher von der Gemeinde in jedem Einzelfall zu prüfen, ob Herstel-
lungskosten entstehen oder ob ein Erhaltungsaufwand vorliegt. Für die örtliche Entscheidung können auch abga-
berechtliche Kriterien herangezogen werden, denn die Gemeinde soll bei den dem öffentlichen Verkehr gewidme-
ten Straßen, Wegen und Plätzen von den örtlichen Grundstückseigentümern sachgerecht die erforderlichen Bei-
träge erheben (vgl. § 8 KAG NRW). Zu den straßenbaulichen Erneuerungsmaßnahmen können z. B. folgende
Vorhaben gehören (vgl. Abbildung 607).
ERNEUERUNGSMAßNAHMEN BEI GEMEINDLICHEN STRAßEN
- Einbau und Erneuerung von Straßenbelägen aller Art, bituminöse Teppiche und Oberflächenbehandlungen, die
über die gesamte Profilbreite und einen längeren Streckenabschnitt eingebaut werden.
- Verbreiterungen der Fahrbahnen, Entwässerungsanlagen, Anlagen von Geh- und Radwegen, soweit diese
Maßnahmen ohne umfangreiche Veränderungen des Straßenkörpers und ohne großen Grunderwerb ausge-
führt werden können.
- Erstausstattung der Straßen mit Leiteinrichtungen, Signalanlagen, Straßenmarkierungen, Verkehrszeichen und
Verkehrseinrichtungen, soweit es sich nicht um Ausstattungsmaßnahmen handelt, die im Zusammenhang mit
einer Um-, Aus-, Neubau oder Erneuerungsmaßnahme durchzuführen sind.
- grundlegende Erneuerungen von Fahrbahnmarkierungen auf größerer Länge, Nachpflanzungen und Beseiti-
gung von Frostschäden größeren Umfangs, einschließlich Einbringen von Frostschutzschichten, Erneuerung
von Brückenanstrichen größeren Umfangs.
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3014
NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
§ 33 GemHVO NRW
ERNEUERUNGSMAßNAHMEN BEI GEMEINDLICHEN STRAßEN
- Wiederherstellung befestigter Randstreifen, Heben von Betondeckenfeldern auf größerer Länge, Errichtung
oder Erneuerung kleinerer Kunstbauten.
Abbildung 607 „Erneuerungsmaßnahmen bei gemeindlichen Straßen“
Eine Erneuerung der gesamten Straße kann allerdings altersbedingt erforderlich werden, wenn z. B. eine Straße in
Folge ihrer bestimmungsgemäßen Nutzung nach Ablauf der Nutzungszeit und trotz ordnungsgemäßer Unterhal-
tung und Instandsetzung auch aus technischer Sicht tatsächlich verschlissen ist. In solchen Fällen dürfte das tat-
sächliche Alter der Straße wesentlich über der üblichen Nutzungszeit einer gleichartigen Straße liegen. Nach Ein-
schätzung des OVG NRW bedarf es z. B. dafür eines Alters der Straße von mehr als 50 Jahren, um allein alters-
bedingt von einem vollständigen Verschleiß der Straße ausgehen zu können.
Die von der Gemeinde für Erneuerungsvorhaben bei Straßen vorgesehenen Arbeiten müssen deutlich über das
Ausmaß von Unterhaltungsarbeiten, z. B. das Flicken von Löchern und Rissen, hinausgehen. Sie müssen auch
über regelmäßige Instandsetzungsarbeiten hinausgehen, z. B. die Erneuerung von Straßenbelägen aller Art (Deck-
schicht), Erneuerungen von Fahrbahnmarkierungen, die Beseitigung von Frostschäden, die Erneuerung von Brü-
ckenanstrichen oder die Wiederherstellung befestigter Randstreifen.
Derartige Arbeiten der Gemeinde als Erneuerung von Teilen des Straßenkörpers führen i. d. R. nicht zu Herstel-
lungskosten. Es wird von Erhaltungsaufwand auszugehen sein, selbst wenn bei neuen Straßenbelägen die Fahr-
bahndecke, also die Deckschicht als ein Teil des Straßenkörpers, über die gesamte Profilbreite erneuert wird. Mit
einer solchen Maßnahme wird i. d. R. kein höheres Nutzenpotential für die Zukunft geschaffen, sodass diese Ar-
beiten als gemeindlicher Erhaltungsaufwand zu bewerten und zu erfassen sind.
3.1.6.3.3 Die Veränderung der Straßenbeleuchtung
Bei einer Verbesserung der Straßenbeleuchtung an gemeindlichen Straßen ist von der Gemeinde zu beurteilen, ob
aus einer solchen örtlichen Maßnahme tatsächlich neue Herstellungskosten oder ein Erhaltungsaufwand entstan-
den sind. Die Entscheidung darüber kann nicht allein auf die technischen Veränderungen an den Beleuchtungsein-
richtungen gestützt werden. Nicht jede als Erneuerung bezeichnete Maßnahme muss für die Gemeinde zwingend
auch zu bilanzierungsfähigen Herstellungskosten führen, z. B. der Austausch von Leuchten.
Von der Gemeinde muss immer sachgerecht festgestellt werden, ob durch die tatsächlich ausgeführte Maßnahme
eine verkehrstechnische Verbesserung entstanden ist, z. B. dass sich der Verkehrsablauf positiv verändert hat (vgl.
Beschluss des OVG NRW vom 15. Februar 2012 - 15 A 398/11). Als Hilfestellung bei der Abgrenzung zwischen
Herstellungskosten und Erhaltungsaufwand kann die Gemeinde in ihre Entscheidung auch Kriterien aus ihrer Er-
hebung von Abgaben einbeziehen, sofern eine Veränderung der örtlichen Straßenbeleuchtung als straßenbauliche
Maßnahme darstellt und die Maßnahme beitragsfähig ist (vgl. § 8 KAG NRW).
3.1.6.4 Der Verzicht auf den Begriff „Sanierung“
Das gemeindliche Haushaltsrecht verwendet nicht die Begriffe „Sanierung“ oder „Sanierungsmaßnahmen“ als Ab-
grenzungskriterien, um gemeindliche Aufwendungen als Herstellungskosten oder Erhaltungsaufwand einzuordnen.
Es sollte daher im Zusammenhang mit der Instandsetzung und ggf. Veränderung von gemeindlichen Vermögens-
gegenständen auf den Begriff „Sanierung“ verzichtet werden, um haushaltsmäßige Probleme bei Bewertungs- und
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3015
NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
§ 33 GemHVO NRW
Bilanzierungsfragen zu vermeiden. Gleichwohl findet sich der Begriff „Sanierung“ auch in den Vorschriften des
gemeindlichen Haushaltsrechts.
Im Rahmen der Wiederherstellung des Haushaltsausgleichs kann die Gemeinde auf der Grundlage eines individu-
ellen Sanierungskonzeptes und mit Genehmigung der Bezirksregierung vom gesetzlich bestimmten Konsolidie-
rungszeitraum abweichen (vgl. § 76 Absatz 2 Satz 4 GO NRW). Eine bauliche Sanierung kann dabei z. B. über die
Instandhaltung und Instandsetzung eines Gebäudes hinausgehen und ggf. Modernisierungsmaßnahmen sowie
Nutzungsanpassungen einschließen. Die Vielfalt bei der Verwendung der eigenständigen Begriffe „Sanierung“ oder
„Sanierungsmaßnahmen“ zeigt, dass diese Begriffe nicht für das gemeindliche Haushaltsrecht geeignet sind.
Der Begriff „Sanierung“ wird zudem in unterschiedlichsten Zusammenhängen und für unterschiedlichste Zwecke
benutzt, z. B. für die Beseitigung von Altlasten (Bodensanierung), zur Wiederherstellung der Gewässergüte (Ge-
wässersanierung) u. a. Im Bauwesen wird z. B. unter einer Sanierung die bauliche und technische Wiederherstel-
lung oder Modernisierung eines Bauwerks oder eines ganzen Stadtviertels verstanden, durch die vor Ort die Mängel
beseitigt oder der Wohn- und Lebensstandard erhöht werden.
Die Verwendung der Begriffe kann die sachgerechte Veranschlagung von Erträgen und Aufwendungen im Ergeb-
nisplan sowie deren Nachweis in der Ergebnisrechnung beeinträchtigen. Insbesondere aber bei der Veranschla-
gung von Einzahlungen und Auszahlungen im Finanzplan sowie deren Nachweis in der Finanzrechnung besteht
die Gefahr einer fehlerhaften Zuordnung der gemeindlichen Zahlungen. Die Gemeinde muss nicht nur bei der Aus-
führung ihrer haushaltswirtschaftlichen Maßnahmen im Haushaltsjahr immer einwandfrei zwischen ihren Zahlungen
aus der Investitionstätigkeit und der laufenden Verwaltungstätigkeit unterscheiden können.
3.2 Zu Satz 2 (Festlegung der Einzelkosten):
3.2.1 Allgemeine Vorgaben
Nach der haushaltsrechtlichen Vorschrift gehören zu den Herstellungskosten eines gemeindlichen Vermögensge-
genstandes die Materialkosten, die Fertigungskosten und die Sonderkosten der Fertigung. Diese Kosten stellen
Einzelkosten dar, weil sie durch den Güterverzehr für den herzustellenden Vermögensgegenstand bei der Ge-
meinde entstehen und im Rahmen der Herstellung diesem Gegenstand als Einzelobjekt unmittelbar nach Menge
und Zeit als Maßeinheiten und ohne einen zusätzlichen Verteilungsschlüssel zugerechnet werden können, z. B.
Materialeinzelkosten, Fertigungslöhne als Fertigungseinzelkosten.
Solche Einzelkosten bedürfen im Rahmen der gemeindlichen Kostenrechnung daher keiner Schlüsselung und müs-
sen von der Gemeinde immer in die Herstellungskosten eines gemeindlichen Vermögensgegenstandes einbezo-
gen werden. Eine produktbezogene Zurechnung im haushaltswirtschaftlichen Sinne (Produkt als Abbildung der
gemeindlichen Aufgabenerledigung) kommt dabei für eine Zurechnung der Einzelkosten im Sinne von Herstellungs-
kosten nicht in Betracht. Die Vorschrift enthält eine klare Abgrenzung, dass die Kostenbestandteile „Materialkos-
ten“, „Fertigungskosten“ und „Sonderkosten der Fertigung“ insgesamt die Wertuntergrenze für die Herstellungskos-
ten eines gemeindlichen Vermögensgegenstandes darstellen.
Diese Kosten sind daher als Herstellungskosten aktivierungspflichtig und von der Gemeinde unter dem zutreffen-
den Bilanzposten in der gemeindlichen Bilanz anzusetzen. Für die Einbeziehung von Gemeinkosten in die Herstel-
lungskosten eines Vermögensgegenstandes besteht dagegen ein Wahlrecht. Beide allgemeinen Kostenkompo-
nenten stellen den Mindestumfang der Herstellungskosten bei einem durch die Gemeinde hergestellten Vermö-
gensgegenstand dar, wobei der Summe der Einzelkosten als Wertuntergrenze eine besondere Bedeutung bei der
gemeindlichen Aktivierung zukommt.
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3016
