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Dieses Dokument ist Teil der Anfrage „NKF-Handreichung für Kommunen“
NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
§ 35 GemHVO NRW
DER ANLAGENNACHWEIS
BESTANDTEILE BEISPIELE
Abschreibungsverfahren
(Z. B. linear nach § 35 Absatz 1 GemHVO NRW)
Jährlicher Abschreibungsbetrag (Betrag in Euro angeben)
Anschaffungskosten
- Abschreibungsbetrag im Jahr …
Abschreibungsplan Restbuchwert am 31.12….
- Abschreibungsbetrag im Jahr …
Restbuchwert am 31.12… usw.
Abbildung 620 „Der Anlagennachweis“
In den Anlagenkarten oder als Anlagennachweise sind von der Gemeinde alle wichtigen Daten und Informationen
für jeden einzelnen Vermögensgegenstand zu dokumentieren. Diese manuell oder elektronisch geführten Unter-
lagen werden in einer Anlagekartei zusammengefasst. Sie stellt für die Gemeinde eine Ausgangsbasis für die
Erfassung der Vermögensgegenstände in der Inventur und für das aufzustellende Inventar dar und unterstützt
dadurch die Aufstellung des gemeindlichen Jahresabschlusses.
5. Transferleistungen und Abschreibungen
5.1 Die Transferleistungen bei abnutzbaren Vermögensgegenständen
Die abnutzbaren Vermögensgegenstände der Gemeinde sind vielfach durch gesondert erhaltene Finanzleistun-
gen Dritter mitfinanziert worden, z. B. durch Zuwendungen des Landes. Wegen dieser i. d. R. nicht rückzahlbaren
Drittmittel hat die Gemeinde in ihrer Bilanz den gesonderten Bilanzposten „Sonderposten für Zuwendungen“ zu
passivieren, denn die erhaltenen Finanzmittel mindern nicht die für den gemeindlichen Vermögensgegenstand
auf der Aktivseite der Bilanz anzusetzenden Anschaffungs- oder Herstellungskosten.
Der Zusammenhang zwischen den Wertminderungen bei Vermögensgegenständen und der Auflösung von Son-
derposten bedingt, dass bei abnutzbaren Vermögensgegenständen, die planmäßig abgeschrieben werden, auch
die Auflösung der aus der Finanzierung heraus bilanzierten Sonderposten planmäßig und über die Zeit der Nut-
zungsdauer vorzunehmen ist. Die nachfolgende Übersicht soll den Zusammenhang zwischen den gemeindlichen
Abschreibungen und der Auflösung der Sonderposten verdeutlichen (vgl. Abbildung 621).
ABSCHREIBUNGEN UND TRANSFERLEISTUNGEN
BILANZ
Hinweise
Aktiva Passiva
…
Anlagevermögen Sonderposten Bildung der Sonderposten im
(Gliederung nach § 41 Absatz (Gliederung nach § 41 Absatz Zusammenhang mit der Akti-
3 Nr. 1 GemHVO NRW) 4 Nr. 2 GemHVO NRW) vierung gemeindlicher Vermö-
gensgegenstände
▼ ▼ Bei planmäßigen und/oder
außerplanmäßigen Abschrei-
bungen erfolgt eine entspre-
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§ 35 GemHVO NRW
ABSCHREIBUNGEN UND TRANSFERLEISTUNGEN
chende Auflösung der Sonder-
posten.
ERGEBNISRECHNUNG
Aufwendungen Erträge
…
… Zuwendungen Zuordnung der Erträge aus der
Bilanzielle (auch Auflösung aus gleichen Auflösung von Sonderposten
Abschreibungen Sonderposten) ist in der Ergebnisrechnung
… … nach den speziellen Arten der
… Öffentlich-rechtliche Beiträge in der Bilanz angesetzten
(auch Auflösung aus gleichen Sonderposten vorzunehmen.
Sonderposten)
…
Sonstige ordentliche Erträge
(auch Auflösung aus sonstigen
Sonderposten)
Abbildung 621 „Abschreibungen und Transferleistungen“
Die in der gemeindlichen Bilanz angesetzten Sonderposten sind von der Gemeinde innerhalb der Nutzungsdauer
der abnutzbaren gemeindlichen Vermögensgegenstände entsprechend der Abnutzung bzw. den vorzunehmen-
den Abschreibungen ertragswirksam aufzulösen. Der Gemeinde wird es daher aufgrund der erhaltenen Zuwen-
dungen oder sonstiger Finanzleistungen möglich, im Haushaltsjahr die wirtschaftliche Belastung aus ihren Ab-
schreibungen zu reduzieren. Der jährliche Auflösungsbetrag ist dabei u. a. von der örtlich bestimmten Nutzungs-
dauer und der angewendeten Abschreibungsmethode abhängig.
Die Auflösungsbeträge stehen im jeweiligen Haushaltsjahr als Erträge für die Gemeinde den Abschreibungen
gegenüber. Diese Erträge sind im gemeindlichen Ergebnisplan unter der Haushaltsposition „Zuwendungen und
allgemeine Umlagen“ zu veranschlagen und in der Ergebnisrechnung entsprechend nachzuweisen (vgl. §§ 2 und
38 GemHVO NRW).
5.2 Die Transferleistungen bei nicht abnutzbaren Vermögensgegenständen
Die nicht abnutzbaren Vermögensgegenstände der Gemeinde sind vielfach durch besondere Finanzleistungen
Dritter mitfinanziert worden, z. B. durch Zuwendungen des Landes. Wegen dieser i. d. R. nicht rückzahlbaren
Drittmittel hat die Gemeinde in ihrer Bilanz den gesonderten Bilanzposten „Sonderposten für Zuwendungen“ zu
passivieren, denn die erhaltenen Finanzmittel mindern nicht die für den gemeindlichen Vermögensgegenstand
auf der Aktivseite der Bilanz anzusetzenden Anschaffungs- oder Herstellungskosten.
Bei diesen gemeindlichen nicht abnutzbaren Vermögensgegenständen entstehen jedoch aus der Nutzung keine
stetigen Wertminderungen, sodass die in der gemeindlichen Bilanz nach den entstandenen Anschaffungs- oder
Herstellungskosten gebildeten Wertansätze grundsätzlich unverändert bleiben. Diese Sachlage wirkt sich ent-
sprechend auf die von der Gemeinde bilanzierten Sonderposten aus, wenn nicht abnutzbare Vermögensgegen-
stände der Gemeinde durch Finanzleistungen Dritter mitfinanziert wurden.
Die aus der Finanzierung von nicht abnutzbaren gemeindlichen Vermögensgegenständen passivierten Sonder-
posten bleiben mit ihrem Wertansatz unverändert in der Bilanz der Gemeinde bestehen, solange die Gemeinde
die betreffenden Vermögensgegenstände ihres Anlagevermögens bilanziert. Aufgrund eines besonderen Ereig-
nisses kann jedoch bei diesen Vermögensgegenständen eine Wertminderung eintreten, sodass von der Gemein-
de eine entsprechende Abschreibung vorzunehmen ist (außerplanmäßige Abschreibung). Ein solcher Geschäfts-
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vorfall wirkt sich dann auch auf den in der gemeindlichen Bilanz angesetzten Sonderposten aus, der dann in
entsprechender Weise ertragswirksam aufzulösen ist.
5.3 Abschreibungen und Zweckbindungsfristen
5.3.1 Allgemeine Sachlage
Die mögliche Nutzungsdauer von gemeindlichen Vermögensgegenständen wird von der Gemeinde in ihrer örtli-
chen Abschreibungstabelle artenbezogen und jahresgenau unter Berücksichtigung ihrer Aufgabenerfüllung fest-
gelegt. Auf dieser Grundlage wird für jeden abnutzbaren gemeindlichen Vermögensgegenstand die konkrete
Nutzungsdauer bestimmt. Diese Festlegungen sind von der Gemeinde unabhängig von der Finanzierung des
betreffenden Vermögensgegenstandes zu treffen.
Die gemeindliche Abschreibungstabelle verliert daher nicht ihre Geltung, wenn ein Dritter als Zuwendungsgeber
aus seiner Sicht als Geldgeber eine Zweckbindungsfrist bestimmt, weil dieser einen gemeindlichen Vermögens-
gegenstand mitfinanziert hat. Im Rahmen von Drittfinanzierungen bzw. einer Zuwendungsgewährung soll vielfach
aus Sicht des Zuwendungsgebers gesichert werden, dass der geförderte gemeindliche Vermögensgegenstand
auch von der Gemeinde entsprechend seiner vorherigen Zweckbestimmung genutzt wird bzw. das „angelegte
Kapital“ auch nach den Wünschen des Dritten „arbeitet“.
Mit der Festlegung einer Zweckbindungsfrist durch den Dritten als Zuwendungsgeber wird die Gemeinde ent-
sprechend gebunden. Eine solche Zweckbindungsfrist beinhaltet daher eine zweckbezogene zeitlich bestimmte
Verwendungsvorgabe mit dem Risiko für die Gemeinde, dass bei einem Unterlassen der zweckentsprechenden
Verwendung innerhalb dieser Zeit eine Rückzahlung der erhaltenen Finanzleistungen von dem Zuwendungsge-
ber gefordert werden kann. Die Frist stellt aufgrund dieser Zwecke weder eine Vorgabe für die Festlegung einer
Nutzungsdauer für die gemeindlichen Vermögensgegenstände noch eine Vorgabe für die Festlegungen von Ab-
schreibungen durch die Gemeinde dar.
Aus der Zweckbindungsfrist ergeben sich auch keine sonstigen Auswirkungen auf die Bilanzposten in der ge-
meindlichen Bilanz, denn sie dient nicht der Abgrenzung der zeitlichen Nutzung eines Vermögensgegenstandes.
Von der Gemeinde müsste sonst nach Ablauf dieser Frist die Bilanzierung geändert werden, z. B. auch bei nicht
abnutzbaren gemeindlichen Grundstücken. Die Nutzungsdauer von zuwendungsfinanzierten gemeindlichen Ver-
mögensgegenständen ist deshalb von der Gemeinde auch nicht nach der ggf. bestimmten Zweckbindungsfrist
festzulegen, die aus der Finanzierungssicht des Zuwendungsgebers festgelegt wird.
5.3.2 Die Zweckbindung bei Betrieben
Die Grundsätze finden auch dann eine entsprechende Anwendung, wenn die Gemeinde einem ihrer Betriebe
einen Investitionszuschuss gewährt. Soweit der Betrieb die erhaltenen Zuschüsse für Investitionen verwendet,
setzt dieser regelmäßig entsprechend der betrieblichen Nutzungsdauer dafür einen „Sonderposten für Zuschüs-
se“ in seiner Bilanz an. Mögliche „rückzahlungsbedingte Fristen“ sind auch für die betriebliche Nutzung eines
Vermögensgegenstandes nicht relevant. Die Gewährung einer investiven Zuwendung durch die Gemeinde kann
dabei auch zu einer Erhöhung des Wertansatzes für diesen Betrieb in der gemeindlichen Bilanz führen.
Der Wertansatz bei der Gemeinde sollte dabei über eine mit dem Betrieb abgestimmte Nutzungszeit planmäßig
vermindert werden, damit keine Differenzen bzw. zusätzliche Aufwendungen deshalb entstehen, weil die Zeit der
Gegenleistungsverpflichtung des Betriebes gegenüber der Gemeinde nicht mit der betrieblichen Nutzungszeit in
Einklang steht. In solchen Fällen soll die Gemeinde die Gegenleistungsverpflichtung nicht nur aus der Finanzie-
rungssicht, sondern aus der Sicht der Sicherstellung der gemeindlichen Aufgabenerfüllung heraus festlegen.
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6. Die Wertzuschreibungen bei Vermögensgegenständen
Die Gemeinde ist verpflichtet, in den Fällen, in denen der Grund für eine in der Vergangenheit vorgenommene
außerplanmäßige Abschreibung eines gemeindlichen Vermögensgegenstandes nicht mehr besteht bzw. entfallen
ist und der Wegfall von der Gemeinde festgestellt wurde, eine entsprechende bilanzielle Wertaufholung vorzu-
nehmen. Diese Wertveränderung bzw. Werterhöhung von in der gemeindlichen Bilanz angesetzten Vermögens-
gegenständen der Gemeinde wird als Wertzuschreibung bezeichnet.
Von der Gemeinde ist die Wertfortschreibung jeweils zum Abschlussstichtag des gemeindlichen Jahresabschlus-
ses vorzunehmen, denn zu jedem Stichtag ist von der Gemeinde zu prüfen, ob die Verhältnisse für die Beibehal-
tung einer vorgenommenen Wertminderung bei den betreffenden gemeindlichen Vermögensgegenständen noch
bestehen. Die Vornahme einer Wertzuschreibung durch die Gemeinde stellt eine Erhöhung des den Vermögens-
gegenstand betreffenden bilanziellen Wertansatzes im gemeindlichen Anlagevermögen dar. Sie beseitigt die bis
zum Abschlussstichtag entstandene Unterbewertung eines aktivierten gemeindlichen Vermögensgegenstandes.
Durch solche Maßnahmen der Gemeinde wird eine den tatsächlichen Verhältnissen entsprechende Vermögens-
lage der Gemeinde wiederhergestellt. Die Gemeinde hat in diesem Zusammenhang zu beachten, dass in ent-
sprechender Weise auch der mit dem „werterhöhten“ Vermögensgegenstand verbundene Sonderposten anzu-
passen ist. Zum Abschlussstichtag entsteht durch eine Wertzuschreibung als Wertaufholung eines Vermögens-
gegenstandes ein Ertrag für die Gemeinde, dem bei einer Anpassung eines Sonderpostens dann Aufwendungen
in der gemeindlichen Ergebnisrechnung gegenüberstehen. Die Wertzuschreibung sowie die Anpassung des Son-
derpostens werden daher haushaltsmäßig in das gemeindliche Jahresergebnis einbezogen.
7. Nicht zulässige Vorgehensweisen bei Abschreibungen
7.1 Keine Vornahme kalkulatorischer Abschreibungen
Für die Verteilung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines gemeindlichen Vermögensgegenstandes auf
seine Nutzungsdauer kann die Gemeinde verschiedene Abschreibungsarten und Abschreibungsmethoden ent-
sprechend ihren örtlichen Verhältnissen eigenverantwortlich festlegen. Sie muss sich dabei an die haushaltsrecht-
lich für zulässig erklärten Formen halten, auch wenn ggf. aus anderen Rechtsbereichen weitere Möglichkeiten
abgeleitet werden können.
Die Gemeinde hat deshalb für die Ermittlung ihrer Abschreibungen zu beachten, dass z. B. keine kalkulatorischen
Abschreibungen, die eine Bedeutung im Abgabenrecht und damit in der gemeindlichen Gebührenkalkulation
haben, in die gemeindliche Haushaltswirtschaft einbezogen werden dürfen. Der Ausschluss kalkulatorischer Ab-
schreibungen aus der Ergebnisrechnung gilt unabhängig davon, ob die gemeindliche Gebührenkalkulation auf der
Basis von Wiederbeschaffungswerten oder auf Anschaffungs- oder Herstellungskosten aufbaut.
Die Einbeziehung kalkulatorischer Abschreibungen in die Haushaltswirtschaft der Gemeinde wird zudem dadurch
gehindert, dass der Ressourcenverbrauch der Gemeinde über die Rechengröße „Aufwendungen“ und nicht über
die Rechengröße „Kosten“ ermittelt wird. Auch dadurch wird verhindert, dass kalkulatorischen Kosten unmittelbar
in die Haushaltswirtschaft der Gemeinde einfließen.
Dieser haushaltswirtschaftlichen Einschränkung steht nicht die Abbildung des abgabenrechtlichen Ergebnisses
von gemeindlichen Einrichtungen in den jeweils aufgestellten Teilplänen im gemeindlichen Haushaltsplan entge-
gen. In diesen Teilplänen können die kalkulatorischen Kosten aus den gemeindlichen Gebührenbereichen zusätz-
lich in nachrichtlicher Form nach dem veranschlagten Jahresergebnis abgebildet werden. Die Gemeinde kann
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dabei unter Berücksichtigung des allgemeinen Informationsbedarfs zwischen den verschiedenen Kostenarten
sachgerecht differenzieren.
7.2 Keine Saldierung von Abschreibungen und Unterhaltungsaufwand
Aus der Nutzung der gemeindlichen Vermögensgegenstände im Rahmen der gemeindlichen Aufgabenerfüllung
entstehen vielfältige Folgekosten z. B. jährliche Abschreibungen und Unterhaltungsaufwand. Diese Sachlage gibt
jedoch keinen Anlass, bei der haushaltsmäßigen Behandlung der Folgekosten die Abschreibungen mit dem sons-
tigen Unterhaltungsaufwand zu „verrechnen“, d. h. auf die Erfassung von Abschreibungen als gemeindliche Auf-
wendungen aufgrund des Gebrauchs der Vermögensgegenstände zu verzichten.
Mit den Abschreibungen als Folgekosten von gemeindlichen Investitionen werden die Wertminderungen der Ver-
mögensgegenstände aus ihrer Nutzung erfasst. Die Unterhaltungsaufwendungen sind dagegen als Folgekosten
notwendig, um die geplante, dauerhafte Nutzung der gemeindlichen Vermögensgegenstände zu gewährleisten
(Betriebskosten). Der jährlich entstehende betriebliche Unterhaltungsaufwand für die gemeindlichen Vermögens-
gegenstände erspart daher der Gemeinde nicht die Aufwendungen für Abschreibungen.
Die Nutzung verursacht die Wertminderungen, die einen Ressourcenverbrauch für die Gemeinde darstellen.
Diese Aufwendungen werden lediglich gesondert in der gemeindlichen Ergebnisrechnung nachgewiesen. Die
Gemeinde soll daher entsprechend der einschlägigen haushaltsrechtlichen Vorschrift in ihre Entscheidung zur
Durchführung einer gemeindlichen Investition auch die Wertminderungen eines gemeindlichen Vermögensge-
genstandes aus seiner Nutzung sowie die weiteren betrieblichen Kosten für seine Nutzung als Folgekosten ein-
fließen lassen (vgl. § 14 GemHVO NRW).
7.3 Keine Erfassung der Abschreibungen nach der indirekten Methode
Im Zusammenhang mit den zulässigen Abschreibungsmethoden hat die Gemeinde zu beachten, dass die Ab-
schreibungen aus Wertminderungen von gemeindlichen Vermögensgegenständen buchhalterisch nach der direk-
ten Methode zu erfassen und deshalb von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten in Abzug zu bringen sind
(vgl. § 91 Absatz 2 Nummer 1 GO NRW). Die jährlichen Abschreibungen dürfen daher von der Gemeinde nicht
nach der indirekten Methode in ihrer Anlagenbuchhaltung erfasst werden dürfen.
Bei dieser Methode wird bei einer entstandenen Wertminderung nicht der Wertansatz des betreffenden Vermö-
gensgegenstandes auf der Aktivseite der Bilanz verändert, sondern es wird vielmehr ein Korrekturposten „Wert-
berichtigungen auf Anlagen“ auf der Passivseite der Bilanz angesetzt. Ein auf den jeweiligen Abschussstichtag zu
beziehender Buchwert eines gemeindlichen Vermögensgegenstandes bzw. sein reeller Wertansatz kann nur
durch eine Saldierung ermittelt werden.
Für die Gemeinde wurde aber haushaltsrechtlich keine Saldierung zugelassen (vgl. § 41 Absatz 2 GemHVO
NRW). Sie hat vielmehr bei ihrer Haushaltswirtschaft insgesamt das Bruttoprinzip zu beachten. Die gemeindli-
chen Vermögensgegenstände sind jeweils mit ihren fortgeschriebenen Anschaffungs- oder Herstellungskosten
und nicht mit ihren historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten in der gemeindlichen Bilanz anzusetzen.
7.4 Keine Anwendung der progressiven Abschreibung
Im Rahmen ihrer Haushaltswirtschaft hat die Gemeinde zur Bemessung ihrer jährlichen Abschreibungen aus der
Nutzung von gemeindlichen Vermögensgegenständen nur die Abschreibungsmethoden anzuwenden, die dafür
ausdrücklich benannt worden sind. Sie darf daher einerseits keine andere Abschreibungsmethode anwenden und
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andererseits aber auch nicht die degressive Abschreibung oder die Leistungsabschreibung als Methode anwen-
den, wenn die Methode dem Nutzungsverlauf des entsprechenden gemeindlichen Vermögensgegenstandes bzw.
dem tatsächlichen Ressourcenverbrauch nicht entspricht.
Diese haushaltswirtschaftlichen Vorgaben führen dazu, dass für die Erfassung von Wertminderungen aus der
Nutzung von gemeindlichen Vermögensgegenständen die Anwendung der progressiven Abschreibung durch die
Gemeinde grundsätzlich nicht zulässig ist. Bei dieser Abschreibungsmethode werden in der Anfangszeit der Nut-
zung eines Wirtschaftsgutes niedrigere Abschreibungsbeträge festgesetzt als in der späteren Nutzungszeit.
Diese Methode findet im privatwirtschaftlichen Bereich eine entsprechende Anwendung, wenn z. B. für die voll-
ständige Nutzungsfähigkeit eines Wirtschaftsgutes eine längere Vorlaufzeit benötigt wird. Aus der Praxis der
Gemeinde sind bisher keine Fallgestaltungen bekannt, die von solcher Bedeutung sind, dass es einer allgemei-
nen haushaltsrechtlichen Zulassung der Methode bedarf.
7.5 Keine „Sonderabschreibungen“
Die Anschaffung oder Herstellung gemeindlicher Vermögensgegenstände sowie deren Nutzung im Rahmen der
gemeindlichen Aufgabenerfüllung geben keinen Anlass, dass die Gemeinde deswegen besondere örtliche Ver-
hältnisse unterstellen kann, um planmäßige oder außerplanmäßige Abschreibungen nach eigenem Bedarf gestal-
ten zu können. Sie darf daher keine besonderen Abschreibungen ohne Anlass vornehmen (vgl. Abbildung 622).
KEINE SONDERABSCHREIBUNGEN
Für die Gemeinde ist nicht zulässig,
- bei abnutzbaren Vermögensgegenständen zusätzliche Sofortabschreibungen abweichend
vom Abschreibungsplan vorzunehmen, wenn kein Ereignis für eine besondere Wertminde-
rung des Vermögensgegenstandes bzw. für die Vornahme einer außerplanmäßigen Ab-
schreibung eingetreten ist.
- abweichend vom Abschreibungsplan besondere Wertgrenzen für die Vornahme planmä-
ßiger Abschreibungen festlegen, die dann zu beachten sind, wenn eine besondere Haus-
haltssituation eingetreten ist, z. B. nach Ablauf des Haushaltsjahres ein erheblicher Über-
schuss absehbar ist.
- eine haushaltswirtschaftlich positive Zeit mit voraussichtlichen Überschüssen in den
Haushaltsjahren zum Anlass nehmen, die aus der künftigen Nutzung von gemeindlichen
Vermögensgegenständen voraussichtlich entstehenden Abschreibungen soweit wie mög-
lich vorzuziehen und durch die Überschüsse zu „decken“.
- den gesamten Abschreibungsbetrag des Haushaltsjahres an das Volumen ihrer Investiti-
onstätigkeit in diesem Jahr zu knüpfen.
- bestimmte Abschreibungssachverhalte hinsichtlich der Beträge nicht an die Höhe des
Betrages binden, der für eine Einzelveranschlagung gemeindlicher Investitionsmaßnah-
men örtlich bestimmt wurde.
- die oftmals bei erhaltenen Zuwendungen festgelegte Zweckbindungsfrist des damit finan-
zierten Vermögensgegenstandes zur Grundlage des Jahresbetrages ihrer Abschreibun-
gen machen oder die zeitliche Verteilung der Abschreibungen darauf begrenzen. Der Zu-
wendungsgeber verfolgt mit einer festgelegten Zweckbindungsfrist andere Zwecke als die
Gemeinde.
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KEINE SONDERABSCHREIBUNGEN
- die im Steuerrecht möglichen Formen von Sonderabschreibungen oder erhöhten Ab-
schreibungen auf ihre örtlichen Verhältnisse übertragen und dann in vergleichbarer Weise
zu nutzen bzw. entsprechend die voraussichtlich entstehenden Abschreibungen im Er-
gebnisplan ihres Haushaltsplans veranschlagen. Mit den steuerrechtlichen Bestimmungen
werden andere Zwecke verfolgt als die Gemeinde im Rahmen ihrer örtlichen Aufgaben zu
erfüllen hat.
Abbildung 622 „Keine Sonderabschreibungen“
Die Gemeinde hat daher ständig darauf zu achten, dass die gemeindlichen Geschäftsvorfälle zutreffend erfasst
und gebucht werden, damit ein ordnungsgemäßer Nachweis über die gemeindliche Haushaltswirtschaft im Haus-
haltsjahr im Rahmen des Jahresabschlusses möglich wird und die wirtschaftliche Lage der Gemeinde zutreffend
dargestellt werden kann.
7.6 Keine Erfassung auf einem Wertberichtigungskonto
Der Gemeinde steht nicht die Möglichkeit zu, im Bereich „Sonderposten“ der gemeindlichen Bilanz einen neuen
Bilanzposten für Wertberichtigungen bei Grundstückstücken auszuweisen, auch wenn dazu bei der Gemeinde z.
B. Besonderheiten aufgrund von Erbbaurechten bestehen. Auf dem Wertberichtigungskonto werden z. B. die
Wertminderungen der gemeindlichen Forderungen gebucht, die oftmals als Abschreibungen bezeichnet werden.
Es steht auf der Passivseite der Bilanz und bildet damit einen Korrekturposten zu den Forderungen auf der Aktiv-
seite der gemeindlichen Bilanz.
Ein Wertberichtigungskonto für Forderungen wird über das Forderungskonto abgeschlossen und darf nicht in
Form eines eigenständigen Bilanzpostens in der gemeindlichen Bilanz enthalten sein. Es ist notwendig, weil bei
diesem gemeindlichen Vorgang das Anlagegut mit seinem vollen Wert im Anlagekonto erhalten bleibt. Der Wert-
berichtigungsbedarf bei Grundstücken darf dagegen nicht dem aktivierten Grundstück als Korrektur gegenüber-
gestellt werden, sondern muss unmittelbar als außerplanmäßige Abschreibung umgesetzt und in der gemeindli-
chen Ergebnisrechnung in vollem Umfang erfasst werden.
8. Die Überwachungspflichten
Die Verantwortung der Gemeinde für ihr haushaltswirtschaftliches Handeln erfordert nicht nur eine Überwachung
der Ausführung des gemeindlichen Haushaltsplans und der örtlichen Verwaltungs- bzw. Arbeitsabläufe. Sie um-
fasst auch eine immer wiederkehrende Prüfung und Kontrolle der Geeignetheit der örtlich festgelegten Regelun-
gen zur gemeindlichen Haushaltswirtschaft. Diese Sachlage bedingt nicht nur die Herstellung und Sicherung der
Ordnungsmäßigkeit im gemeindlichen Rechnungswesen. Der zu prüfende gemeindliche Jahresabschluss bietet
der Gemeinde dazu einen zeitlichen Anknüpfungspunkt.
Ein gewichtiger Bereich für die gemeindliche Überwachung ist das Vermögen der Gemeinde, dessen Wert sich
wegen der gemeindlichen Aufgabenerfüllung nutzungsbedingt mindert. Von Beginn an, insbesondere durch die
Festlegungen von konkreten Nutzungszeiten für die gemeindlichen Vermögensgegenstände, von planmäßigen
Abschreibungen bei den abnutzbaren Vermögensgegenständen einschließlich der Abschreibungsmethoden so-
wie durch die Einschätzung von voraussichtlich vorübergehenden oder dauernden Wertminderungen der ge-
meindlichen Finanzanlagen, müssen Überprüfungen erfolgen.
Die Ausrichtung der örtlichen Überwachung und Kontrolle auf den Zeitpunkt des gemeindlichen Jahresabschlus-
ses dürfte allein nicht als ausreichend anzusehen sein. Die Bindung der Gemeinde an den Haushaltsplan enthält
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gleichzeitig das Erfordernis einer unterjährigen Kontrolle für die Haushaltsausführung im Haushaltsjahr sowie der
Berücksichtigung veränderter Bedingungen und Weiterentwicklungen im Haushaltsjahr. Derartige Gegebenheiten
können sich i auf die gemeindlichen Vermögensverhältnisse auswirken und zu Veränderungen zwingen.
Für die künftige Entwicklung der Gemeinde lassen sich nur durch sachgerechte Maßnahmen mögliche Chancen
für die Zukunft erkennen. Sie müssen mit den wichtigen Haushaltsgrundsätzen für eine wirtschaftliche, effiziente
und sparsame Haushaltsführung der Gemeinde in Einklang stehen. Für die Gemeinde sind aber auch Risiken
nicht ausgeschlossen. Sie werden bei den Vermögensgegenständen regelmäßig durch eingetretene Wertminde-
rungen sichtbar, sodass die Gemeinde spätestens in ihrem Jahresabschluss zusätzliche Abschreibungen von
Werten vornehmen muss. Die Gemeinde soll deshalb auch durch die Einhaltung von Kontrolle und Überwachung
einer solchen Entwicklung entgegenwirken, auch wenn in wenigen Einzelfällen eine Wertaufholung möglich wird.
9. Die Interessen der Abschlussadressaten
Die Gemeinde soll bei Ihren Entscheidungen über die Vornahme von planmäßigen und außerplanmäßigen Ab-
schreibungen bei ihren Vermögensgegenständen auch die Informationsinteressen der Adressaten der gemeindli-
chen Haushaltswirtschaft ausreichend berücksichtigen. Die Adressaten vertrauen darauf, dass die gemeindlichen
Vermögensgegenstände realistisch bewertet und entsprechend ihrem Wert zum Abschlussstichtag von der Ge-
meinde in ihrer Bilanz angesetzt worden sind. Die Veränderungen bei den Abschreibungen der Gemeinde ge-
genüber dem Vorjahr bedürfen daher der Erläuterung im Anhang im Jahresabschluss.
Grundsätzlich besteht eine besondere Sorgfaltspflicht für die Gemeinde bei der Ermittlung der jährlichen Ab-
schreibungen, der zu jedem Abschlussstichtag nachzukommen ist. Für die gemeindlichen Vermögensgegenstän-
de müssen nachvollziehbar und ausgehend von den Anschaffungs- und Herstellungskosten die zutreffenden
Wertansätze ermittelt werden (vgl. § 91 Absatz 2 Nummer 1 GO NRW).
Unter Berücksichtigung der Informationsinteressen der Adressaten der gemeindlichen Haushaltswirtschaft muss
die Gemeinde gewährleisten, dass der gemeindliche Jahresabschluss zum Abschlussstichtag ein den tatsächli-
chen Verhältnissen entsprechendes Bild der wirtschaftlichen Lage der Gemeinde vermittelt. Es gilt deshalb für die
Gemeinde, möglichst Fehler zu vermeiden, die zu Verzerrungen dieses Bildes führen könnten.
II. Erläuterungen im Einzelnen
1. Zu Absatz 1 (Anschaffungs- oder Herstellungskosten und Abschreibungen):
1.1 Zu Satz 1 (Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten um Abschreibungen):
1.1.1 Allgemeine Grundlagen
Nach den haushaltsrechtlichen Vorschriften sind bei den Vermögensgegenständen des gemeindlichen Anlage-
vermögens, deren Nutzung zeitlich begrenzt ist, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten während der Nut-
zungsdauer um planmäßige Abschreibungen zu vermindern. Die gemeindlichen Abschreibungen dienen dazu,
den aus der Nutzung von gemeindlichen Vermögensgegenständen entstehenden Ressourcenverbrauch zutref-
fend und haushaltsjahrbezogen in der Ergebnisrechnung der Gemeinde zu erfassen (vgl. § 38 GemHVO NRW).
Die während der Nutzungsdauer eines gemeindlichen Vermögensgegenstandes entstehenden planmäßigen und
außerplanmäßigen Abschreibungen entsprechen in der Summe den ursprünglichen Anschaffungs- oder Herstel-
lungskosten des betreffenden Vermögensgegenstandes. Diese Kosten bestimmen zum Zeitpunkt der Inbetrieb-
nahme des Vermögensgegenstandes den Wertansatz in der gemeindlichen Bilanz (vgl. § 41 GemHVO NRW).
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Sie werden aber nicht unmittelbar in der gemeindlichen Ergebnisrechnung erfasst, sondern erst während der
Nutzungsdauer des Vermögensgegenstandes durch die jährlich entstehenden Abschreibungen.
Die ausdrückliche Festlegung in der Vorschrift, dass Abschreibungen, bei Vermögensgegenständen des Anlage-
vermögens, deren Nutzung zeitlich begrenzt ist, vorzunehmen sind, schließt damit gemeindliche Vermögensge-
genstände, die nicht abnutzbar sind, von regelmäßigen bzw. planmäßigen Abschreibungen aus. Zu den abnutz-
baren gemeindlichen Vermögensgegenständen sind z. B. nicht die bebauten und unbebauten Grundstücke und
die Finanzanlagen der Gemeinde zu zählen. Außerdem kann die Gemeinde über Vermögensgegenstände verfü-
gen, die ihr vertraglich nur für eine abgegrenzte Zeit zur Nutzung zur Verfügung gestellt wurden.
1.1.2 Wichtige Anwendungsbegriffe
1.1.2.1 Der Begriff „Vermögensgegenstand“
Im allgemeinen Wirtschaftsleben wird ein Wirtschaftsgut dadurch als Vermögensgegenstand charakterisiert, dass
mit ihm ein wirtschaftlicher Wert vorliegt und dieses Gut selbstständig nutzungsfähig und bewertbar ist. Diese
Kriterien ermöglichen grundsätzlich, die Wirtschaftsgüter sowohl als Sachgesamtheit wie auch in ihren techni-
schen Einzelteilen bzw. Komponenten zu bewerten und zu bilanzieren. Für die gemeindliche Bilanzierung soll die
Qualifizierung eines Wirtschaftsgutes als gemeindlicher Vermögensgegenstand nicht im Belieben der Gemeinde
liegen. Ein Wahlrecht würde der Gemeinde ermöglichen, je nach örtlichem Bedarf einen Vermögensgegenstand
abstrakt in seine Komponenten zu zerlegen und so zu bilanzieren oder ihn als eine sachliche Gesamtheit (Ein-
heit) zu betrachten und entsprechend zu bilanzieren.
Die Einordnung eines Wirtschaftsgutes als gemeindlicher Vermögensgegenstand kann daher nicht davon abhän-
gig sein, ob sich ein Wirtschaftsgut technisch zerteilen lässt. Die Aufgabenerfüllung der Gemeinde gebietet es,
dass die Gemeinde bei der Qualifizierung eines Wirtschaftsgutes als Vermögensgegenstand insbesondere die
Eignung, den Zweck oder die gewollte Nutzung sowie der voraussichtliche tatsächliche Gebrauch des Wirt-
schaftsgutes bei der bzw. durch die Gemeinde im Rahmen ihrer Aufgabenerfüllung in die Klassifizierung eines
Vermögensgegenstandes einbezieht.
Die Gemeinde hat bei ihrer Beurteilung eines Wirtschaftsgutes als gemeindlicher Vermögensgegenstand daher
nicht nur auf den wirtschaftlichen Wert, die technische und die selbstständige Nutzungsfähigkeit und die Bewert-
barkeit abzustellen. Im Sinne der gemeindlichen Aufgabenerfüllung ist es geboten, einen Vermögensgegenstand
wegen seiner Nutzung als eine sachliche Gesamtheit (Einheit zu betrachten. Diese Sachlage gilt auch dann,
wenn im allgemeinen Wirtschaftsleben auch die technischen Einzelteile eines Wirtschaftsgutes als verwertbar
gelten und diese, wenn wesentlich, jeweils als einzelne Vermögensgegenstände bestimmt werden könnten.
Im gemeindlichen Bereich werden viele Wirtschaftsgüter jedoch erst als zweckbezogene Sachgesamtheit zu
einem gebrauchsfähigen Funktions- bzw. Vermögensgegenstand der Gemeinde. Derartige Vermögensgegen-
stände werden entsprechend im Rahmen der Verwaltungstätigkeit bzw. Aufgabenerfüllung der Gemeinde genutzt
und nicht in der Vielzahl ihrer möglichen technischen Komponenten verwendet. Einzelne Komponenten, die we-
gen ihrer möglichen Verschiedenartigkeit auch noch unterschiedlichen Nutzungsdauern unterliegen können,
würden ein erhebliches Risiko für eine zutreffende Bewertung und Bilanzierung durch die Gemeinde darstellen.
Für die Gemeinde würde es zudem fraglich sein, ob beim Einzelansatz von Komponenten eines Vermögensge-
genstandes die aufzustellende gemeindliche Bilanz noch ein zutreffendes Bild der Vermögenslage der Gemeinde
vermitteln wird, wenn die gemeindliche Aufgabenerfüllung immer einen Vermögensgegenstand als Ganzes benö-
tigt bzw. zur Nutzung der Öffentlichkeit bereitstellt. Die gemeindlichen Vermögensgegenstände sind deshalb
regelmäßig von der Gemeinde als Sachgesamteinheit zu bewerten. Sie sind entsprechend in der gemeindlichen
Bilanz anzusetzen und nicht nur in deren Komponenten zu bilanzieren.
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Nur durch diese Vorgehensweise wird ausreichend sichergestellt, dass der gemeindliche Jahresabschluss unter
Berücksichtigung der gemeindlichen Aufgabenerfüllung ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild
der Vermögenslage der Gemeinde vermitteln kann. Die Erfassung des Ressourcenverbrauchs in der Ergebnis-
rechnung muss entsprechend erfolgen, denn die Aufwendungen aus der Nutzung der eingesetzten Vermögens-
gegenstände entstehen unter Berücksichtigung der Erledigung der gemeindlichen Aufgaben und nicht wegen der
technischen Komponenten oder den von der Gemeinde selbst bestimmten Gegebenheiten.
1.1.2.2 Der Begriff „Anlagevermögen“
Die gemeindlichen Vermögensgegenstände, die von der Gemeinde nicht nur vorübergehend für ihre Aufgabener-
füllung gehalten werden, sondern dazu bestimmt sind, dauernd dem Geschäftsbetrieb der Gemeinde zu dienen,
sind in der gemeindlichen Bilanz dem Bilanzbereich „Anlagevermögen“ zuzuordnen (vgl. § 33 Absatz 1 GemHVO
NRW). Für eine solche Bilanzierung bzw. Zuordnung ist die wirtschaftliche Zweckbestimmung des gemeindlichen
Vermögensgegenstandes maßgebend. Der einzelne Vermögensgegenstand muss daher von der Gemeinde zum
Gebrauch bestimmt (gewidmet) worden sein.
Der Wert eines gemeindlichen Vermögensgegenstandes stellt für die Zuordnung alleine kein Kriterium dar. In der
gemeindlichen Bilanz können deshalb unter dem gemeindlichen Anlagevermögen nur die Vermögensgegenstän-
de angesetzt werden, die von der Gemeinde zum Gebrauch auf Dauer im Sinne der Zwecke der Aufgabenerfül-
lung bestimmt worden sind und bei denen die Gemeinde der wirtschaftliche Eigentümer ist. Beim Begriff „Dauer“
ist jedoch nicht allein auf die zeitliche Festlegung abzustellen.
Die tatsächliche Dauer, d. h. das Vorhandensein eines Vermögensgegenstandes bei der Gemeinde, kann für die
bilanzielle Zuordnung der Vermögensgegenstände der Gemeinde zum Anlagevermögen wichtige Anhaltspunkte
liefern. Von der Gemeinde kann z. B. ein Vermögensgegenstand auch dann im Anlagevermögen zu bilanzieren
sein, wenn er sich tatsächlich nur kurzfristig im Eigentum der Gemeinde befindet.
1.1.2.3 Der Begriff „Selbstständige Nutzung“
Die Vermögensgegenstände des gemeindlichen Anlagevermögens müssen grundsätzlich einer selbstständigen
Nutzung fähig sein (vgl. § 33 GemHVO NRW). Für die Beurteilung dieser Eigenschaft kommt es darauf an, dass
der Vermögensgegenstand als Wirtschaftsgut nicht ein untrennbarer Teil einer Sachgesamtheit ist, z. B. einer
Maschine. Eine selbstständige Nutzungsfähigkeit eines Vermögensgegenstandes ist gegeben, wenn dieser Ge-
genstand nach seiner Zweckbestimmung im Rahmen der gemeindlichen Aufgabenerfüllung alleine und nicht nur
zusammen mit anderen Wirtschaftsgütern genutzt werden kann.
Ein solcher Sachverhalt liegt dann z. B. bei der Gemeinde nicht vor, wenn der Vermögensgegenstand als einzel-
nes Wirtschaftsgut in einem aufgabenbezogenen (betrieblichen) Nutzungszusammenhang mit anderen Wirt-
schaftsgütern steht, diese Wirtschaftsgüter technisch aufeinander abgestimmt sind und ein Funktionszusammen-
hang besteht. In einem solchen funktionalen Zusammenspiel stehen z. B. die Teile eines Baugerüstes, aber auch
die fachtechnischen Bauteile einer Straße, die nur in einer Sachgesamtheit mit anderen Teilen den betrieblichen
Zweckbestimmungen bzw. der Aufgabenerfüllung der Gemeinde genügen.
1.1.2.4 Der Begriff „Anschaffungskosten“
Die Bewertung der gemeindlichen Vermögensgegenstände durch die Gemeinde führt zu der Feststellung, mit
welchen Werten in Geldeinheiten die Vermögensgegenstände unter den zutreffenden Bilanzposten in der ge-
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3073
