nkf-handreichung7
Dieses Dokument ist Teil der Anfrage „NKF-Handreichung für Kommunen“
NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
§ 41 GemHVO NRW
Kontenarten bestimmt werden. Die Beachtung der GoB bringt es dabei mit sich, dass auch die Buchführung der
Gemeinde nach einheitlichen Maßstäben zu gewährleisten ist (vgl. § 27 GemHVO NRW).
Um dieses Ziel insgesamt zu erreichen, ist die Vorgabe eines einheitlichen Kontenrahmens erforderlich. Die ver-
bindliche Vorgabe für die Gemeinde beschränkt sich dabei darauf, dieses den allgemeinen buchungstechnischen
Prinzipien folgende Ordnungsgerüst der Bildung der einzelnen gemeindlichen Konten zugrunde zu legen (vgl. § 27
Absatz 7 Satz 1 GemHVO).
Auf der Basis dieser Vorschrift stellt der NKF-Kontenrahmen daher ein strukturiertes Ordnungsgerüst der Konten-
gruppierung für die gemeindliche Haushaltswirtschaft dar. Er ist damit der verbindliche Rahmen für die Ausgestal-
tung der örtlichen Buchführung und nicht nur deren Modell. Der NKF-Kontenrahmen spiegelt das Drei-Komponen-
tensystem des NKF wieder und soll dadurch zu einer ausreichenden Transparenz über das haushaltswirtschaftliche
Handeln der Gemeinde sowie dessen Nachvollziehbarkeit beitragen.
Der NKF - Kontenrahmen stellt daher den verbindlichen Rahmen für die eigenverantwortliche Ausgestaltung und
Konkretisierung von Konten durch die Gemeinde dar. Er ist in der Reihenfolge seiner Kontenklassen, die nach dem
Abschlussgliederungsprinzip aufgebaut sind, einschließlich ihrer einzelnen Bezeichnungen verbindlich. Der Ge-
brauch der zweistelligen Ziffern erleichtert u. a. die Erfüllung der finanzstatistischen Anforderungen, weil für die
festgelegten Erhebungsmerkmale der NKF – Kontenrahmen die Grundlage bildet.
Die Bilanzbereiche in der gemeindlichen Bilanz bilden gleichzeitig die Kontengruppen in den Kontenklassen 0 „Im-
materielle Vermögensgegenstände und Sachanlagen“, 1 „Finanzanlagen, Umlaufvermögen und aktive Rechnungs-
abgrenzung“, 2 „Eigenkapital, Sonderposten und Rückstellungen“ und 3 „Verbindlichkeiten und passive Rech-
nungsabgrenzung“ im NKF-Kontenrahmen (vgl. nachfolgende Abbildung 702).
AKTIVA UND PASSIVA IM NKF-KONTENRAHMEN
BEREICH KONTENKLASSE KONTENGRUPPE
00 ...
01 Immaterielle Vermögensgegenstände
02 Unbebaute Grundstücke und grund-
stücksgleiche Rechte
03 Bebaute Grundstücke und grund-
stücksgleiche Rechte
Immaterielle
04 Infrastrukturvermögen
0 Vermögensgegenstände
05 Bauten auf fremdem Grund und Boden
und Sachanlagen
06 Kunstgegenstände, Kulturdenkmäler
07 Maschinen und technische Anlagen,
Fahrzeuge
08 Betriebs- und Geschäftsausstattung
09 Geleistete Anzahlungen, Anlagen im
Aktiva
Bau
der
Bilanz
10 Anteile an verbundenen Unternehmen
11 Beteiligungen
12 Sondervermögen
13 Ausleihungen
14 Wertpapiere
Finanzanlagen, Umlaufvermö-
15 Vorräte
1 gen und aktive Rechnungsab-
16 Öffentlich-rechtliche Forderungen und
grenzung
Forderungen aus Transferleistungen
17 Privatrechtliche Forderungen, sonstige
Vermögensgegenstände
18 Liquide Mittel
19 Aktive Rechnungsabgrenzung
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3441
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20 Eigenkapital
21 Wertberichtigungen
(kein Bilanzausweis)
22 ...
23 Sonderposten
Eigenkapital, Sonderposten und 24 …
2
Rückstellungen 25 Pensionsrückstellungen
26 Rückstellungen für Deponien und
Altlasten
27 Instandhaltungsrückstellungen
28 Sonstige Rückstellungen
29 ...
Passiva
30 Anleihen
der
31 ...
Bilanz
32 Verbindlichkeiten aus Krediten für In-
vestitionen
33 Verbindlichkeiten aus Krediten zur Li-
quiditätssicherung
34 Verbindlichkeiten aus Vorgängen, die
Verbindlichkeiten und passive Kreditaufnahmen wirtschaftlich gleich-
3
Rechnungsabgrenzung kommen
35 Verbindlichkeiten aus Lieferungen und
Leistungen
36 Verbindlichkeiten aus Transferleistun-
gen
37 Sonstige Verbindlichkeiten
38 ...
39 Passive Rechnungsabgrenzung
4 Erträge
Ergebnis-
rechnung
5 Aufwendungen
6 Einzahlungen
Finanz-
rechnung
7 Auszahlungen
Abschluss 8 Abschlusskonten
Kosten- und Leistungsrechnung
KLR 9
(KLR)
Abbildung 702 „Aktiva und Passiva im NKF-Kontenrahmen“
Die Verbindlichkeit des NKF-Kontenrahmens besteht auch dann, wenn die Finanzrechnungskonten der Konten-
klasse für die gemeindliche Finanzrechnung nicht im Rahmen der doppelten Buchführung gebucht, sondern statis-
tisch mitgeführt werden (vgl. Nummer 1.5.2 des Runderlasses des Innenministeriums vom 24. Februar 2005; SMBl.
NRW. 6300). Der Gemeinde bleibt aber insgesamt noch ein ausreichender Spielraum für die Ausgestaltung ihrer
örtlichen Bilanzkonten und ihres Buchungsgeschehens. Die Gliederungsziffern innerhalb des NKF-Kontenrahmens
sind der Gemeinde zur Anwendung empfohlen worden.
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3442
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II. Erläuterungen im Einzelnen
1. Zu Absatz 1 (Inhalte der Bilanz):
1.1 Die Gegenüberstellung von Vermögen und Schulden
Die Bilanz im Jahresabschluss der Gemeinde ist als Gegenüberstellung von Vermögen und Schulden der Ge-
meinde zum Abschlussstichtag ein wichtiger Bestandteil. Bei ihrer Aufstellung ist eine Vielzahl von haushaltsrecht-
lichen Vorschriften unter Einbeziehung der Ziele und Zwecke der gemeindlichen Bilanz zu beachten. Von der Ge-
meinde ist außerdem die allgemeine Bilanzgleichung zu beachten, nach der die Summe der Aktiva (linke Seite der
Bilanz) immer der Summe der Passiva (rechte Seite der Bilanz) entsprechen muss.
Die Mindestgliederung für die Bilanz kann durch mehrere zulässige Formen dem örtlichen Bedarf entsprechend
angepasst werden, z. B. durch ergänzende „Davon-Vermerke“, durch neue Bilanzposten, durch die Zusammenfas-
sung und den Wegfall von nicht erforderlichen Bilanzposten. Eine Abweichung von den grundsätzlichen Vorgaben
darf jedoch nicht auf der Grundlage von Optionen erfolgen, die der Gemeinde durch oder in Vereinbarungen ein-
geräumt werden. Auf dieser Grundlage soll die gemeindliche Bilanz wie folgt aufgebaut sein (vgl. Abbildung 703).
DAS GEMEINDLICHE BILANZGLIEDERUNGSSCHEMA
AKTIVA PASSIVA
Haus- Vor- Haus- Vor-
halts- jahr halts- jahr
jahr jahr
Bilanzposten Bilanzposten
EUR EUR EUR EUR
1. Anlagevermögen 1. Eigenkapital
1.1 Immaterielle Vermögens- 1.1 Allgemeine Rücklage
gegenstände 1.2 Sonderrücklagen
1.2 Sachanlagen 1.3 Ausgleichsrücklage
1.2.1 Unbebaute Grundstücke 1.4 Jahresüberschuss /
1.2.2 Bebaute Grundstücke Jahresfehlbetrag
1.2.3 Infrastrukturvermögen
1.2.4 Bauten auf fremdem Grund 2. Sonderposten
1.2.5 Kunstgegenstände 2.1 für Zuwendungen
1.2.6 Maschinen und Fahrzeuge 2.2 für Beiträge
1.2.7 Betriebs- und Geschäfts- 2.3 für den Gebührenausgleich
ausstattung 2.4 Sonstige Sonderposten
1.2.8 Geleistete Anzahlungen,
Anlagen im Bau 3. Rückstellungen
1.3 Finanzanlagen 3.1 Pensionsrückstellungen
1.3.1 Anteile an Unternehmen 3.2 Deponierückstellungen
1.3.2 Beteiligungen 3.3 Instandhaltungsrückstellungen
1.3.3 Sondervermögen 3.4 Sonstige Rückstellungen
1.3.4 Wertpapiere
1.3.5 Ausleihungen 4. Verbindlichkeiten
4.1 Anleihen
2. Umlaufvermögen 4.2 aus Investitionskrediten
2.1 Vorräte 4.3 aus Liquiditätskrediten
2.1.1 Rohstoffe usw. 4.4 aus kreditähnlichen Geschäften
2.1.2 Geleistete Anzahlungen 4.5 aus Lieferung und Leistung
2.2 Forderungen 4.6 aus Transferleistungen
2.2.1 Öffentl.-rechtl. Forderungen 4.7 Sonstige Verbindlichkeiten
2.2.2 Privatrechtl. Forderungen 4.8 Erhaltene Anzahlungen
2.2.3 Sonstige Vermögensgegen-
stände 5. Passive Rechnungsabgrenzung
2.3 Sonstige Vermögensgegenstände
2.4 Wertpapiere des Umlauf-
vermögens
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3443
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DAS GEMEINDLICHE BILANZGLIEDERUNGSSCHEMA
AKTIVA PASSIVA
2.5 Liquide Mittel
3. Aktive Rechnungsabgrenzung
Abbildung 703 „Das gemeindliche Bilanzgliederungsschema“
Unter Einbeziehung der gemeindlichen Besonderheiten sind in den Bilanzbereichen „Anlagevermögen“ und „Um-
laufvermögen“ auf der Aktivseite der Bilanz der Gemeinde die Bilanzposten nach der vermögensmäßigen Liqui-
dierbarkeit anzusetzen, sodass dadurch die Kapitalverwendung der Gemeinde gezeigt wird. In den Bilanzbereichen
„Eigenkapital“, „Sonderposten“, „Rückstellungen“ und „Verbindlichkeiten“ auf der Passivseite der Bilanz der Ge-
meinde soll durch die dort anzusetzenden Bilanzposten die Kapitalherkunft aufgezeigt werden.
Die Gliederung der gemeindlichen Bilanz orientiert sich dabei an den Bedürfnissen der Gemeinde. Sie soll daher
auch die unterschiedlichen gemeindlichen Aufgaben wiederspiegeln, denn daraus entsteht die Vermögens- und
Schuldenlage der Gemeinde. Die Bilanzgliederung kann erweitert werden, wenn es aus örtlichen Bedürfnissen
heraus zur Darstellung von Vermögen und Schulden der Gemeinde erforderlich ist. Die daraus entstehende örtliche
Bilanz soll darauf ausgerichtet sein, dass die Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden
Bildes der Vermögens- und Schuldenlage der Gemeinde verbessert wird.
1.2 Der Grundsatz der Vollständigkeit
1.2.1 Allgemeine Vorgaben
Die Gemeinde hat bei der Aufstellung ihres Jahresabschlusses auch der Grundsatz der Vollständigkeit zu beach-
ten. Dieser Grundsatz bedeutet für die Darstellung der gemeindlichen Vermögens- und Schuldenlage, dass die
Bilanz der Gemeinde sämtliche Vermögensgegenstände, getrennt nach Anlage- oder Umlaufvermögen, das Eigen-
kapital und die Schulden sowie die Rechnungsabgrenzungsposten zu enthalten hat. Die für den bilanziellen Aus-
weis der Vermögens- und Schuldenlage der Gemeinde erforderlichen Bilanzansätze sind vollständig, sachlich rich-
tig, zeitgerecht und geordnet zu erfassen und zu dokumentieren.
Aus der Anwendung des Grundsatzes der Vollständigkeit folgt u. a. der Ansatz von Merkposten in der Bilanz, wenn
gemeindliche Vermögensgegenstände abgeschrieben sind, aber von der Gemeinde weiterhin für ihre Aufgabener-
füllung genutzt werden. Das Erfordernis des systematischen Aufbaus der gemeindlichen Bilanz unter Aufstellung
und Beachtung eines Kontenplans, die Anwendung des Prinzips der vollständigen und verständlichen Aufzeich-
nung sowie das Belegprinzip sind ebenfalls aus dem Grundsatz ableitbar. Die Einhaltung der haushaltsrechtlich
vorgesehenen Aufbewahrungsfristen der vorhandenen Dokumente ist dabei nicht unerheblich.
1.2.2 Der „Erinnerungswert“ als Merkposten
Der Grundsatz der Vollständigkeit, der von der Gemeinde bei ihrer Bilanzierung zu beachten ist, verlangt, dass alle
gemeindlichen Vermögensgegenstände, die zur Aufgabenerfüllung der Gemeinde genutzt werden, in der gemeind-
lichen Bilanz anzusetzen sind, sofern die Bilanzierungsvoraussetzungen erfüllt sind. Diese Vorgabe bedeutet, dass
auch bereits voll abgeschriebene gemeindliche Vermögensgegenstände des Anlagevermögens, die gleichwohl
noch von der Gemeinde für ihre Aufgabenerfüllung genutzt werden, und daher dem Geschäftsbetrieb der Gemeinde
dienen, in der gemeindlichen Bilanz anzusetzen sind.
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3444
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Ein bilanzieller Ansatz auf der Aktivseite der gemeindlichen Bilanz verstößt nicht gegen den Grundsatz der Bilanz-
wahrheit. Er ist vielmehr nach den GoB erforderlich, weil diese Grundsätze das Weglassen von Ansätzen für noch
vorhandene und genutzte Vermögensgegenstände unter den betreffenden Aktivposten in der Bilanz grundsätzlich
nicht zulassen. Für die Ansätze ist aber von der Gemeinde zu beachten, dass darunter nur werthaltige Vermögens-
gegenstände erfasst werden dürfen.
Von der Gemeinde noch genutzte Vermögensgegenstände sind deshalb mit der kleinsten bilanziellen Werteinheit
bzw. Geldeinheit als Merkposten anzusetzen, i. d. R. mit einem Betrag von einem Euro. Die Messgröße dafür ist
allein die Werthaltigkeit des betreffenden Vermögensgegenstandes. Sie kommt auch bei Finanzanlagen der Ge-
meinde nicht dadurch zum Ausdruck, dass ein gemeindlicher Betrieb im Rahmen des Gesamtabschlusses von
untergeordneter Bedeutung ist (vgl. § 116 Absatz 3 GO NRW).
Ein solcher Mindestwert für einen Ansatz in der gemeindlichen Bilanz wird in der Rechnungslegungspraxis als
„Erinnerungswert“ bezeichnet. Dieser Wert ist auch in der Buchführung der Gemeinde sowie in ihrem Inventar
jeweils in der gleichen Höhe auszuweisen. Dadurch wird dem Grundsatz der Vollständigkeit genügt, denn die Ge-
meinde darf für betroffene Vermögensgegenstände keinen Null-Ansatz bei den betreffenden Bilanzposten in der
gemeindlichen Bilanz ausweisen.
Die Gemeinde kann entscheiden, ob ein Merkposten von einem Euro für jeden einzelnen abgeschriebenen Vermö-
gensgegenstand oder für die alle betroffenen Vermögensgegenstände, die unter dem gleichen Bilanzposten anzu-
setzen sind, in ihrer Bilanz angesetzt wird. Die Gemeinde kann in dem Fall, dass die Gemeinde nur noch über
abgeschriebene PKW verfügt, lediglich einen Wertansatz i. H. eines Euros für alle diese PKW in der Bilanz bilden,
statt jeden PKW mit dem Erinnerungswert von einem Euro zu bilanzieren.
Bei einem derartigen Sachverhalt ist es jedoch gleichzeitig erforderlich, die einzelnen abgeschriebenen, aber von
der Gemeinde noch genutzten Vermögensgegenstände im Inventar der Gemeinde mit dem Erinnerungswert zu
erfassen und nachzuweisen. Nach dem tatsächlichen Abgang der betreffenden gemeindlichen Vermögensgegen-
stände ist dann von der Gemeinde auch der bilanzierte Erinnerungswert auszubuchen.
1.2.3 Die Beteiligung Dritter
Der Gemeinde obliegt die grundsätzliche Pflicht, die für den Ausweis der Vermögens- und Schuldenlage der Ge-
meinde erforderlichen Bilanzansätze vollständig, sachlich richtig, zeitgerecht und geordnet zu erfassen und zu do-
kumentieren. Der Grundsatz der Vollständigkeit kann daher von der Gemeinde ggf. die Einschaltung von Dritten
zur Sicherstellung der gemeindlichen Bilanzierung erfordern.
Bei der Gemeinde müssen grundsätzlich ausreichende Nachweise zu gemeindlichen Geschäftsvorfällen und Sach-
verhalten verfügbar sein, durch die die Richtigkeit und Vollständigkeit der gemeindlichen Daten bestätigt wird. Für
bestimmte gemeindliche Geschäftsvorfälle und Sachverhalten ist es außerdem geboten, gesonderte Bestätigungen
durch Dritte einzuholen (vgl. Abbildung 704).
DIE BESTÄTIGUNG GEMEINDLICHER GESCHÄFTSVORFÄLLE
Die Gemeinde benötigt Bestätigungen von Dritten insbesondere über:
- Bankgeschäfte und andere bankwirtschaftliche Daten (von Banken).
- Zahlungsverpflichtungen aus Krediten (von Kreditgebern).
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3445
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DIE BESTÄTIGUNG GEMEINDLICHER GESCHÄFTSVORFÄLLE
Die Gemeinde benötigt Bestätigungen von Dritten insbesondere über:
- Finanzansprüche aus eigenen Leistungen (von Dritten als Leistungsnehmer).
- Wirtschaftliche Eigentumsverhältnisse (von rechtlichem Eigentümer).
- Aufbewahrte Wertpapiere (i. d. R. vom Depotverwalter).
- Vorräte, die Andere aufbewahren (z. B. von einem Straßenbaulastträger).
- Verpflichtungen, die künftig zu erfüllen sind (von Anspruchsberechtigten).
Abbildung 704 „Die Bestätigung gemeindlicher Geschäftsvorfälle“
Derartige Bestätigungen durch Dritte sollen bewirken, dass die Gemeinde im Rahmen der Aufstellung ihrer Bilanz
sowie bei der späteren Prüfung des Jahresabschlusses ihre Angaben belegen kann. Die Bestätigung des Ge-
schäftspartners ermöglicht der Gemeinde, richtige und vollständige Angaben zu machen. Sie hat die Anfrage an
die Geschäftspartner daher so zu fassen, dass ihr geeignete und sachgerechte Antworten gegeben werden.
Die Gemeinde vor der Anforderung von Bestätigungen geklärt haben, ob auf ihre Anfrage der Dritte immer oder nur
in bestimmten Fällen oder bei einer nicht vorhandenen Übereinstimmung eine Antwort geben soll. Die Form der
Antwort kann ebenfalls von Relevanz sein, sodass mit dem beteiligten Dritten geklärt sein sollte, ob dieser die von
der Gemeinde getroffene Feststellung bestätigen oder ablehnen soll. Die Gemeinde sollte ihre Entscheidung über
die Gestaltung ihrer Anfragen auch unter dem Gesichtspunkt der Verlässlichkeit der Antworten treffen.
1.3 Besondere Vorschriften für den Ansatz und die Bewertung
1.3.1 Die Anwendung von Vorschriften der Gemeindeordnung
1.3.1.1 Zu Rückstellungen (§ 88 GO NRW)
1.3.1.1.1 Die Bildung von Rückstellungen
Im gemeindlichen Haushaltsrecht getroffene Vorschriften für spezielle Sachverhalte oder Geschäftsvorfälle der Ge-
meinde wirken sich auch unmittelbar auf die gemeindliche Bilanz aus. Zu solchen Regelungen gehören die Best-
immungen über gemeindliche Rückstellungen. Sie verlangen von der Gemeinde, dass für den Grund oder der Höhe
nach ungewisse Verbindlichkeiten, für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften oder laufenden Verfahren
oder für bestimmte Aufwendungen entsprechende Rückstellungen in angemessener Höhe zu bilanzieren sind.
Zur Erfassung und Darstellung des vollständigen Ressourcenverbrauchs der Gemeinde gehören auch die gemeind-
lichen Aufwendungen aufgrund der Bildung von Rückstellungen und Bilanzierung für Verpflichtungen, deren Eintritt
dem Grunde nach zu erwarten ist, deren Höhe und Fälligkeitstermin jedoch noch ungewiss, die aber dennoch
hinsichtlich ihres Eintritts ausreichend sicher sind.
In diesem Zusammenhang soll dem Begriff "angemessene Höhe" dadurch Genüge getan werden, dass die Ermitt-
lung des möglichen Rückstellungsbetrages auf die künftige Erfüllung der gemeindlichen Verpflichtung auszurichten
ist und dabei mögliche Entwicklungen, die sich auf die gemeindliche Rückstellung auswirken können, bereits zum
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3446
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Abschlussstichtag berücksichtigt werden. In diesen Fällen müssen der Gemeinde geeignete und belegbare An-
haltspunkte für den Eintritt solcher Ereignisse vorliegen oder bekannt sein. Sie müssen sich zudem aus örtlichen
Anlässen oder Verhältnissen ergeben bzw. belegen lassen.
Die Bilanzierung von gemeindlichen Rückstellungen setzt grundsätzlich ein „verpflichtendes Ereignis“ bei der Ge-
meinde im Haushaltsjahr bzw. vor dem Abschlussstichtag voraus. Dieses Ereignis muss zu einer Verpflichtung der
Gemeinde gegenüber einem Dritten führen (Außenverpflichtung). Es schafft eine rechtliche oder faktische Ver-
pflichtung für die Gemeinde, aufgrund dessen sie keine rechtliche Alternative zur Erfüllung der Verpflichtung hat.
Die Gemeinde muss dann Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten oder Rückstellungen für drohende Ver-
luste oder Aufwandsrückstellungen bilden. Gemeindliche Aufwandsrückstellungen, die eine Verpflichtung gegen
sich selbst beinhalten (Innenverpflichtung), sind jedoch nur in haushaltsrechtlich bestimmten Ausnahmefällen zu
lässig, z. B. für unterlassene Instandhaltungen. Die Gemeinde darf zudem erst dann Rückstellungen bilden und
bilanzieren, wenn alle Kriterien und Voraussetzungen dafür erfüllt sind.
1.3.1.1.2 Der Rückstellungsspiegel
Im Rahmen des gemeindlichen Jahresabschlusses sind in der gemeindlichen Bilanz mehrere Bilanzposten für die
haushaltsrechtlich bestimmten Rückstellungsarten anzusetzen (vgl. § 36 GemHVO NRW). Dazu sind im Anhang
im Jahresabschluss weitere sinnvolle sachliche Erläuterungen und Angaben zu machen (vgl. § 44 GemHVO NRW).
Die Nachvollziehbarkeit und Verständlichkeit solcher Informationen kann die Gemeinde durch einen ergänzenden
Rückstellungsspiegel verstärken.
Mit einem Rückstellungsspiegel kann ein detaillierter Überblick über den Stand und die Veränderungen der Rück-
stellungen zum Abschlussstichtag gegeben werden. Er dient der Gemeinde dazu, für jeden Verpflichtungsposten,
unter dem Beträge zusammengefasst sind, die auf unterschiedliche Zeiträume aufzuteilen sind, für jeden Zeitraum
den zutreffenden Betrag anzugeben. Durch das Aufzeigen des Gesamtbetrags am Ende des Vorjahres, der Ver-
änderungen aus dem abgelaufenen Haushaltsjahr und des Gesamtbetrags am Ende des Haushaltsjahres der ein-
zelnen Arten von Rückstellungen wird die Entwicklung der Rückstellungen der Gemeinde verdeutlicht.
Der Rückstellungsspiegel der Gemeinde trägt erheblich zu einer besseren Übersichtlichkeit der in der gemeindli-
chen Bilanz angesetzten Rückstellungen bei, macht die Wertansätze der Rückstellungen transparent und nachvoll-
ziehbar und sollte daher dem Anhang im Jahresabschluss beigefügt werden. Die Gemeinde kann den Rückstel-
lungsspiegel nach ihren örtlichen Bedürfnissen gestalten und dazu ggf. auch weitere geeignete sachgerechte Zu-
satzinformationen geben (vgl. § 36 GemHVO NRW).
1.3.1.2 Zu Inventur, Inventar und Vermögensbewertung (§ 91 GO NRW)
1.3.1.2.1 Inventur und Inventar
Die Inventur ist daher eine Bestandsaufnahme für eine lückenlose, mengen- und wertmäßige Erfassung des Ver-
mögens und der Schulden der Gemeinde zu einem bestimmten Stichtag (i. d. R. der Abschlussstichtag). Sie erfolgt
z. B. durch eine Inaugenscheinnahme in Form von Messen und Wiegen. Das nachfolgende Schema zeigt den
Zusammenhang zwischen der gemeindlichen Bilanz, dem Inventar und der Inventur auf (vgl. Abbildung 705).
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3447
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§ 41 GemHVO NRW
DIE GRUNDSÄTZE FÜR INVENTUR, INVENTAR UND BILANZ
INVENTUR INVENTAR BILANZ
Bestandsauf-
Bestandsverzeichnis Vermögensstatus
nahme
1. Lückenlose 1. Mengen- und wertmäßige 1. Wertmäßige
Darstellung
2. mengen- und 2. Einzeldarstellung der
wertmäßige Vermögensgegenstände 2. mit betragsmäßiger
und Schulden Zusammenfassung
3. Erfassung der Ergebnis Überlei- gleichartiger Posten
Vermögensgegen- der 3. in einer geordneten tung
stände und Inventur Zusammenstellung aus dem 3. als Gegenüberstellung
Schulden geht ein Inventar von Vermögen und
ins 4. zu einem bestimmten in die Schulden und
4. zu einem bestimm- Inventar Zeitpunkt Bilanz Eigenkapital
ten Zeitpunkt
4. zu einem Stichtag
5. durch Inaugen-
scheinnahme 5. unter Fortschreibung
(messen, zählen der Werte aus den lau-
usw.) fenden Aufzeichnungen
Abbildung 705 „Die Grundsätze für Inventur, Inventar und Bilanz“
Nach der haushaltsrechtlichen Vorschrift hat die Gemeinde zum Schluss eines jeden Haushaltsjahres eine Inventur
durchzuführen. Sie hat in der Inventur sämtliche Vermögensgegenstände, Schulden und Rechnungsabgrenzungs-
posten unter Beachtung der Grundsätze ordnungsmäßiger Inventur vollständig aufzunehmen. Eine stichtagsbezo-
gene Inventur ist von der Gemeinde in einem angemessenen und abgegrenzten Zeitraum um den Abschlussstich-
tag durchzuführen.
Die Gemeinde hat nach der Inventur den Wert der einzelnen Vermögensgegenstände und Verbindlichkeiten anzu-
geben, d. h. ein Inventar aufzustellen. Dem Inventar kommt damit sowohl eine Ordnungsfunktion als auch eine
Wertermittlungsfunktion zu. Ein Inventar stellt daher das Bindeglied zwischen den erfassten Vermögensgegenstän-
den und den Schulden für den Ansatz in der gemeindlichen Bilanz dar.
1.3.1.2.2 Die Vermögensbewertung
1.3.1.2.2.1 Das wirtschaftliche Eigentum an Vermögensgegenständen
Die Gemeinde hat bei der Aufstellung der Bilanz im Rahmen des gemeindlichen Jahresabschlusses zu beachten,
dass sie grundsätzlich nach der zivilrechtlichen Rechtslage zu bilanzieren hat. Diese Vorgabe wird aber dahinge-
hend ergänzt, dass die Gemeinde auch die Vermögensgegenstände in ihrer gemeindlichen Bilanz anzusetzen hat,
bei denen sie der wirtschaftliche Eigentümer ist (vgl. § 33 Absatz 1 GemHVO NRW). Das wirtschaftliche Eigentum
an Wirtschaftsgütern kann aufgrund verschiedener Sachverhalte bei der Gemeinde liegen (vgl. Abbildung 706).
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3448
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§ 41 GemHVO NRW
DAS WIRTSCHAFTLICHE EIGENTUM AN VERMÖGENSGEGENSTÄNDEN
SACHVERHALTE BILANZIERUNG
Die Gemeinde ist rechtlicher Eigentümer und verfügt über
Wirtschaftliches Eigentum ist der Gemeinde zuzurechnen.
die Vermögensgegenstände.
Die Gemeinde erwirbt die Vermögensgegenstände sofort. Wirtschaftliches Eigentum ist der Gemeinde zuzurechnen.
Die Gemeinde erwirbt die Vermögensgegenstände unter ei-
nem Eigentumsvorbehalt.
Wirtschaftliches Eigentum ist der Gemeinde zuzurechnen.
Der Gemeinde ist wirtschaftliches Eigentum nur dann zuzu-
Die Gemeinde kann Vermögensgegenstände am Ende der
rechnen, wenn sie bereits während der Vertragslaufzeit
Vertragslaufzeit optional erwerben.
Mietkaufzahlungen leistet.
Dem Leasing- oder ÖPP-Partner der Gemeinde ist das wirt-
Die Gemeinde least/mietet die Vermögensgegenstände.
schaftliche Eigentum zuzurechnen.
Abbildung 706 „Das wirtschaftliche Eigentum an Vermögensgegenständen“
Das wirtschaftliche Eigentum an einem Vermögensgegenstand liegt dann bei der Gemeinde vor, wenn bei ihr eine
„eigentumsähnliche“ wirtschaftliche Sachherrschaft über diesen Vermögensgegenstand besteht, die es ihr ermög-
licht, Dritte auf Dauer von der Nutzung des betreffenden Vermögensgegenstandes auszuschließen. Die Gemeinde
gilt daher immer dann als wirtschaftlicher Eigentümer eines Vermögensgegenstandes, wenn ihr dauerhaft, also für
die gesamte wirtschaftliche Nutzungsdauer des betreffenden Vermögensgegenstandes, der Besitz und die Gefahr
sowie die Nutzungen und Lasten an dem Vermögensgegenstand zustehen.
1.3.1.2.2.2 Die Wertansätze für Vermögensgegenstände
Im gemeindlichen Jahresabschluss geben die Bilanz und der Anhang umfassend Auskunft über das Vermögen und
die Schulden der Gemeinde. Die Bewertung von Vermögensgegenständen für den Ansatz in der Bilanz unter An-
wendung ist von der Gemeinde unter Beachtung der einschlägigen Grundsätze vorzunehmen, denn der gemeind-
liche Jahresabschluss soll Rechenschaft über die tatsächliche Aufgabenerledigung der Gemeinde, über die Einhal-
tung der Ermächtigungen des Haushaltsplans und über die wirtschaftliche Lage der Gemeinde geben.
In der gemeindlichen Bilanz sind von der Gemeinde die Ansätze unter dem Gesichtspunkt des tatsächlichen Vor-
handenseins und der Nutzung für die gemeindliche Aufgabenerfüllung anzusetzen. Der Gegenstand der gemeind-
lichen Bilanzierung auf der Aktivseite der Bilanz der Gemeinde ist deshalb nicht das Eigentumsrecht der Gemeinde
an einem Vermögensgegenstand oder Wirtschaftsgut. In den Fällen, in denen die Gemeinde die Stellung eines
Miteigentümers hat, z. B. bei Wohngebäuden, bildet der entsprechende Sachanteil die Grundlage für die gemeind-
liche Bilanzierung und nicht das anteilige Miteigentumsrecht.
Die Gemeinde hat zudem beim Ansatz von Vermögensgegenständen in der gemeindlichen Bilanz darauf zu achten,
dass die Vermögensgegenstände höchstens mit ihren Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um die
entstandenen planmäßigen und außerplanmäßigen Abschreibungen, zu bilanzieren sind (vgl. § 91 Absatz 2 Num-
mer 1 GO NRW). Bei diesen Wertansätzen muss von der Gemeinde jedoch differenziert oder auf eine andere Art
getrennt aufgezeigt werden, ob sie der rechtliche und wirtschaftliche oder (nur) der wirtschaftliche Eigentümer ihrer
Vermögensgegenstände ist.
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3449
NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
§ 41 GemHVO NRW
Die Abbildung der Vermögenslage der Gemeinde in der Bilanz im gemeindlichen Jahresabschluss ermöglicht es
den Adressaten der gemeindlichen Haushaltswirtschaft, verbesserte Erkenntnisse über die haushaltswirtschaftli-
chen Auswirkungen des vergangenen Haushaltsjahres auf die Vermögenslage der Gemeinde sowie über den
Stand zum Abschlussstichtag zu erlangen. Diese gebotenen Informationen und die dadurch erlangten Kenntnisse
sind für die Adressaten für die Beurteilung der Chancen und Risiken bei der weiteren wirtschaftlichen Entwicklung
der Gemeinde von großer Bedeutung.
1.3.2 Die Anwendung von Vorschriften der Gemeindehaushaltsverordnung
1.3.2.1 Zu Bewertungen (§ 32 GemHVO NRW)
Die Gemeinde hat ihr in der gemeindlichen Bilanz anzusetzendes Vermögen sowie die Schulden unter Beachtung
der haushaltsrechtlichen Bestimmungen und der GoB zu bewerten. Sie kann dabei von den allgemeinen Anforde-
rungen an die Bewertung des Vermögens und der Schulden ausgehen, die im NKF als Grundsätze der Bilanzierung
bestimmt worden sind (vgl. § 32 Absatz 1 GemHVO NRW). Diese Grundsätze stellen für die Gemeinde zwingend
zu beachtende Vorgaben dar. Nachfolgende Bewertungsanforderungen gehören dazu (vgl. Abbildung 707).
ALLGEMEINE BEWERTUNGSANFORDERUNGEN
NUMMER IN § 32 BEZEICHNUNG
1 Bilanzkontinuität
2 Einzelbewertung
Vorsichtsprinzip mit seinen besonderen Ausprägungen
in Form des Realisationsprinzips:
3
das Imparitätsprinzips
das Prinzip der Wertaufhellung
4 Unmaßgeblichkeit des Zahlungsvorgangs
5 Bewertungsstetigkeit
Abbildung 707 „Allgemeine Bewertungsanforderungen“
Zu den konkreten Bewertungsanforderungen ist ergänzend bestimmt worden, dass die Gemeinde von diesen
Grundsätzen nur abweichen darf, soweit die Gemeindeordnung und die Gemeindehaushaltsverordnung etwas An-
deres vorsehen (vgl. § 32 Absatz 2 GemHVO NRW). Diese Vorgaben sind wegen des öffentlich-rechtlichen Status
der Gemeinde und ihres Handelns zur gemeindlichen Aufgabenerfüllung rechtlich und sachlich geboten.
1.3.2.2 Zu Wertansätzen (§ 33 GemHVO NRW)
1.3.2.2.1 Allgemeine Inhalte
Das gemeindliche Haushaltsrecht schreibt für den Jahresabschluss der Gemeinde eine Bilanz als umfassende
Vermögensrechnung vor. Die Gemeinde hat ihr Vermögen und die Schulden grundsätzlich nach der zivilen Rechts-
lage zu bilanzieren, sodass Forderungen durch den Anspruchsberechtigten zu aktivieren und Verbindlichkeiten
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3450
