nkf-handreichung7
Dieses Dokument ist Teil der Anfrage „NKF-Handreichung für Kommunen“
NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
§ 41 GemHVO NRW
DIE BESTÄTIGUNG GEMEINDLICHER GESCHÄFTSVORFÄLLE
Die Gemeinde benötigt Bestätigungen von Dritten insbesondere über:
- Finanzansprüche aus eigenen Leistungen (von Dritten als Leistungsnehmer).
- Wirtschaftliche Eigentumsverhältnisse (von rechtlichem Eigentümer).
- Aufbewahrte Wertpapiere (i. d. R. vom Depotverwalter).
- Vorräte, die Andere aufbewahren (z. B. von einem Straßenbaulastträger).
- Verpflichtungen, die künftig zu erfüllen sind (von Anspruchsberechtigten).
Abbildung 704 „Die Bestätigung gemeindlicher Geschäftsvorfälle“
Derartige Bestätigungen durch Dritte sollen bewirken, dass die Gemeinde im Rahmen der Aufstellung ihrer Bilanz
sowie bei der späteren Prüfung des Jahresabschlusses ihre Angaben belegen kann. Die Bestätigung des Ge-
schäftspartners ermöglicht der Gemeinde, richtige und vollständige Angaben zu machen. Sie hat die Anfrage an
die Geschäftspartner daher so zu fassen, dass ihr geeignete und sachgerechte Antworten gegeben werden.
Die Gemeinde vor der Anforderung von Bestätigungen geklärt haben, ob auf ihre Anfrage der Dritte immer oder nur
in bestimmten Fällen oder bei einer nicht vorhandenen Übereinstimmung eine Antwort geben soll. Die Form der
Antwort kann ebenfalls von Relevanz sein, sodass mit dem beteiligten Dritten geklärt sein sollte, ob dieser die von
der Gemeinde getroffene Feststellung bestätigen oder ablehnen soll. Die Gemeinde sollte ihre Entscheidung über
die Gestaltung ihrer Anfragen auch unter dem Gesichtspunkt der Verlässlichkeit der Antworten treffen.
1.3 Besondere Vorschriften für den Ansatz und die Bewertung
1.3.1 Die Anwendung von Vorschriften der Gemeindeordnung
1.3.1.1 Zu Rückstellungen (§ 88 GO NRW)
1.3.1.1.1 Die Bildung von Rückstellungen
Im gemeindlichen Haushaltsrecht getroffene Vorschriften für spezielle Sachverhalte oder Geschäftsvorfälle der Ge-
meinde wirken sich auch unmittelbar auf die gemeindliche Bilanz aus. Zu solchen Regelungen gehören die Best-
immungen über gemeindliche Rückstellungen. Sie verlangen von der Gemeinde, dass für den Grund oder der Höhe
nach ungewisse Verbindlichkeiten, für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften oder laufenden Verfahren
oder für bestimmte Aufwendungen entsprechende Rückstellungen in angemessener Höhe zu bilanzieren sind.
Zur Erfassung und Darstellung des vollständigen Ressourcenverbrauchs der Gemeinde gehören auch die gemeind-
lichen Aufwendungen aufgrund der Bildung von Rückstellungen und Bilanzierung für Verpflichtungen, deren Eintritt
dem Grunde nach zu erwarten ist, deren Höhe und Fälligkeitstermin jedoch noch ungewiss, die aber dennoch
hinsichtlich ihres Eintritts ausreichend sicher sind.
In diesem Zusammenhang soll dem Begriff "angemessene Höhe" dadurch Genüge getan werden, dass die Ermitt-
lung des möglichen Rückstellungsbetrages auf die künftige Erfüllung der gemeindlichen Verpflichtung auszurichten
ist und dabei mögliche Entwicklungen, die sich auf die gemeindliche Rückstellung auswirken können, bereits zum
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Abschlussstichtag berücksichtigt werden. In diesen Fällen müssen der Gemeinde geeignete und belegbare An-
haltspunkte für den Eintritt solcher Ereignisse vorliegen oder bekannt sein. Sie müssen sich zudem aus örtlichen
Anlässen oder Verhältnissen ergeben bzw. belegen lassen.
Die Bilanzierung von gemeindlichen Rückstellungen setzt grundsätzlich ein „verpflichtendes Ereignis“ bei der Ge-
meinde im Haushaltsjahr bzw. vor dem Abschlussstichtag voraus. Dieses Ereignis muss zu einer Verpflichtung der
Gemeinde gegenüber einem Dritten führen (Außenverpflichtung). Es schafft eine rechtliche oder faktische Ver-
pflichtung für die Gemeinde, aufgrund dessen sie keine rechtliche Alternative zur Erfüllung der Verpflichtung hat.
Die Gemeinde muss dann Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten oder Rückstellungen für drohende Ver-
luste oder Aufwandsrückstellungen bilden. Gemeindliche Aufwandsrückstellungen, die eine Verpflichtung gegen
sich selbst beinhalten (Innenverpflichtung), sind jedoch nur in haushaltsrechtlich bestimmten Ausnahmefällen zu
lässig, z. B. für unterlassene Instandhaltungen. Die Gemeinde darf zudem erst dann Rückstellungen bilden und
bilanzieren, wenn alle Kriterien und Voraussetzungen dafür erfüllt sind.
1.3.1.1.2 Der Rückstellungsspiegel
Im Rahmen des gemeindlichen Jahresabschlusses sind in der gemeindlichen Bilanz mehrere Bilanzposten für die
haushaltsrechtlich bestimmten Rückstellungsarten anzusetzen (vgl. § 36 GemHVO NRW). Dazu sind im Anhang
im Jahresabschluss weitere sinnvolle sachliche Erläuterungen und Angaben zu machen (vgl. § 44 GemHVO NRW).
Die Nachvollziehbarkeit und Verständlichkeit solcher Informationen kann die Gemeinde durch einen ergänzenden
Rückstellungsspiegel verstärken.
Mit einem Rückstellungsspiegel kann ein detaillierter Überblick über den Stand und die Veränderungen der Rück-
stellungen zum Abschlussstichtag gegeben werden. Er dient der Gemeinde dazu, für jeden Verpflichtungsposten,
unter dem Beträge zusammengefasst sind, die auf unterschiedliche Zeiträume aufzuteilen sind, für jeden Zeitraum
den zutreffenden Betrag anzugeben. Durch das Aufzeigen des Gesamtbetrags am Ende des Vorjahres, der Ver-
änderungen aus dem abgelaufenen Haushaltsjahr und des Gesamtbetrags am Ende des Haushaltsjahres der ein-
zelnen Arten von Rückstellungen wird die Entwicklung der Rückstellungen der Gemeinde verdeutlicht.
Der Rückstellungsspiegel der Gemeinde trägt erheblich zu einer besseren Übersichtlichkeit der in der gemeindli-
chen Bilanz angesetzten Rückstellungen bei, macht die Wertansätze der Rückstellungen transparent und nachvoll-
ziehbar und sollte daher dem Anhang im Jahresabschluss beigefügt werden. Die Gemeinde kann den Rückstel-
lungsspiegel nach ihren örtlichen Bedürfnissen gestalten und dazu ggf. auch weitere geeignete sachgerechte Zu-
satzinformationen geben (vgl. § 36 GemHVO NRW).
1.3.1.2 Zu Inventur, Inventar und Vermögensbewertung (§ 91 GO NRW)
1.3.1.2.1 Inventur und Inventar
Die Inventur ist daher eine Bestandsaufnahme für eine lückenlose, mengen- und wertmäßige Erfassung des Ver-
mögens und der Schulden der Gemeinde zu einem bestimmten Stichtag (i. d. R. der Abschlussstichtag). Sie erfolgt
z. B. durch eine Inaugenscheinnahme in Form von Messen und Wiegen. Das nachfolgende Schema zeigt den
Zusammenhang zwischen der gemeindlichen Bilanz, dem Inventar und der Inventur auf (vgl. Abbildung 705).
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DIE GRUNDSÄTZE FÜR INVENTUR, INVENTAR UND BILANZ
INVENTUR INVENTAR BILANZ
Bestandsauf-
Bestandsverzeichnis Vermögensstatus
nahme
1. Lückenlose 1. Mengen- und wertmäßige 1. Wertmäßige
Darstellung
2. mengen- und 2. Einzeldarstellung der
wertmäßige Vermögensgegenstände 2. mit betragsmäßiger
und Schulden Zusammenfassung
3. Erfassung der Ergebnis Überlei- gleichartiger Posten
Vermögensgegen- der 3. in einer geordneten tung
stände und Inventur Zusammenstellung aus dem 3. als Gegenüberstellung
Schulden geht ein Inventar von Vermögen und
ins 4. zu einem bestimmten in die Schulden und
4. zu einem bestimm- Inventar Zeitpunkt Bilanz Eigenkapital
ten Zeitpunkt
4. zu einem Stichtag
5. durch Inaugen-
scheinnahme 5. unter Fortschreibung
(messen, zählen der Werte aus den lau-
usw.) fenden Aufzeichnungen
Abbildung 705 „Die Grundsätze für Inventur, Inventar und Bilanz“
Nach der haushaltsrechtlichen Vorschrift hat die Gemeinde zum Schluss eines jeden Haushaltsjahres eine Inventur
durchzuführen. Sie hat in der Inventur sämtliche Vermögensgegenstände, Schulden und Rechnungsabgrenzungs-
posten unter Beachtung der Grundsätze ordnungsmäßiger Inventur vollständig aufzunehmen. Eine stichtagsbezo-
gene Inventur ist von der Gemeinde in einem angemessenen und abgegrenzten Zeitraum um den Abschlussstich-
tag durchzuführen.
Die Gemeinde hat nach der Inventur den Wert der einzelnen Vermögensgegenstände und Verbindlichkeiten anzu-
geben, d. h. ein Inventar aufzustellen. Dem Inventar kommt damit sowohl eine Ordnungsfunktion als auch eine
Wertermittlungsfunktion zu. Ein Inventar stellt daher das Bindeglied zwischen den erfassten Vermögensgegenstän-
den und den Schulden für den Ansatz in der gemeindlichen Bilanz dar.
1.3.1.2.2 Die Vermögensbewertung
1.3.1.2.2.1 Das wirtschaftliche Eigentum an Vermögensgegenständen
Die Gemeinde hat bei der Aufstellung der Bilanz im Rahmen des gemeindlichen Jahresabschlusses zu beachten,
dass sie grundsätzlich nach der zivilrechtlichen Rechtslage zu bilanzieren hat. Diese Vorgabe wird aber dahinge-
hend ergänzt, dass die Gemeinde auch die Vermögensgegenstände in ihrer gemeindlichen Bilanz anzusetzen hat,
bei denen sie der wirtschaftliche Eigentümer ist (vgl. § 33 Absatz 1 GemHVO NRW). Das wirtschaftliche Eigentum
an Wirtschaftsgütern kann aufgrund verschiedener Sachverhalte bei der Gemeinde liegen (vgl. Abbildung 706).
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3448
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DAS WIRTSCHAFTLICHE EIGENTUM AN VERMÖGENSGEGENSTÄNDEN
SACHVERHALTE BILANZIERUNG
Die Gemeinde ist rechtlicher Eigentümer und verfügt über
Wirtschaftliches Eigentum ist der Gemeinde zuzurechnen.
die Vermögensgegenstände.
Die Gemeinde erwirbt die Vermögensgegenstände sofort. Wirtschaftliches Eigentum ist der Gemeinde zuzurechnen.
Die Gemeinde erwirbt die Vermögensgegenstände unter ei-
nem Eigentumsvorbehalt.
Wirtschaftliches Eigentum ist der Gemeinde zuzurechnen.
Der Gemeinde ist wirtschaftliches Eigentum nur dann zuzu-
Die Gemeinde kann Vermögensgegenstände am Ende der
rechnen, wenn sie bereits während der Vertragslaufzeit
Vertragslaufzeit optional erwerben.
Mietkaufzahlungen leistet.
Dem Leasing- oder ÖPP-Partner der Gemeinde ist das wirt-
Die Gemeinde least/mietet die Vermögensgegenstände.
schaftliche Eigentum zuzurechnen.
Abbildung 706 „Das wirtschaftliche Eigentum an Vermögensgegenständen“
Das wirtschaftliche Eigentum an einem Vermögensgegenstand liegt dann bei der Gemeinde vor, wenn bei ihr eine
„eigentumsähnliche“ wirtschaftliche Sachherrschaft über diesen Vermögensgegenstand besteht, die es ihr ermög-
licht, Dritte auf Dauer von der Nutzung des betreffenden Vermögensgegenstandes auszuschließen. Die Gemeinde
gilt daher immer dann als wirtschaftlicher Eigentümer eines Vermögensgegenstandes, wenn ihr dauerhaft, also für
die gesamte wirtschaftliche Nutzungsdauer des betreffenden Vermögensgegenstandes, der Besitz und die Gefahr
sowie die Nutzungen und Lasten an dem Vermögensgegenstand zustehen.
1.3.1.2.2.2 Die Wertansätze für Vermögensgegenstände
Im gemeindlichen Jahresabschluss geben die Bilanz und der Anhang umfassend Auskunft über das Vermögen und
die Schulden der Gemeinde. Die Bewertung von Vermögensgegenständen für den Ansatz in der Bilanz unter An-
wendung ist von der Gemeinde unter Beachtung der einschlägigen Grundsätze vorzunehmen, denn der gemeind-
liche Jahresabschluss soll Rechenschaft über die tatsächliche Aufgabenerledigung der Gemeinde, über die Einhal-
tung der Ermächtigungen des Haushaltsplans und über die wirtschaftliche Lage der Gemeinde geben.
In der gemeindlichen Bilanz sind von der Gemeinde die Ansätze unter dem Gesichtspunkt des tatsächlichen Vor-
handenseins und der Nutzung für die gemeindliche Aufgabenerfüllung anzusetzen. Der Gegenstand der gemeind-
lichen Bilanzierung auf der Aktivseite der Bilanz der Gemeinde ist deshalb nicht das Eigentumsrecht der Gemeinde
an einem Vermögensgegenstand oder Wirtschaftsgut. In den Fällen, in denen die Gemeinde die Stellung eines
Miteigentümers hat, z. B. bei Wohngebäuden, bildet der entsprechende Sachanteil die Grundlage für die gemeind-
liche Bilanzierung und nicht das anteilige Miteigentumsrecht.
Die Gemeinde hat zudem beim Ansatz von Vermögensgegenständen in der gemeindlichen Bilanz darauf zu achten,
dass die Vermögensgegenstände höchstens mit ihren Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um die
entstandenen planmäßigen und außerplanmäßigen Abschreibungen, zu bilanzieren sind (vgl. § 91 Absatz 2 Num-
mer 1 GO NRW). Bei diesen Wertansätzen muss von der Gemeinde jedoch differenziert oder auf eine andere Art
getrennt aufgezeigt werden, ob sie der rechtliche und wirtschaftliche oder (nur) der wirtschaftliche Eigentümer ihrer
Vermögensgegenstände ist.
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3449
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Die Abbildung der Vermögenslage der Gemeinde in der Bilanz im gemeindlichen Jahresabschluss ermöglicht es
den Adressaten der gemeindlichen Haushaltswirtschaft, verbesserte Erkenntnisse über die haushaltswirtschaftli-
chen Auswirkungen des vergangenen Haushaltsjahres auf die Vermögenslage der Gemeinde sowie über den
Stand zum Abschlussstichtag zu erlangen. Diese gebotenen Informationen und die dadurch erlangten Kenntnisse
sind für die Adressaten für die Beurteilung der Chancen und Risiken bei der weiteren wirtschaftlichen Entwicklung
der Gemeinde von großer Bedeutung.
1.3.2 Die Anwendung von Vorschriften der Gemeindehaushaltsverordnung
1.3.2.1 Zu Bewertungen (§ 32 GemHVO NRW)
Die Gemeinde hat ihr in der gemeindlichen Bilanz anzusetzendes Vermögen sowie die Schulden unter Beachtung
der haushaltsrechtlichen Bestimmungen und der GoB zu bewerten. Sie kann dabei von den allgemeinen Anforde-
rungen an die Bewertung des Vermögens und der Schulden ausgehen, die im NKF als Grundsätze der Bilanzierung
bestimmt worden sind (vgl. § 32 Absatz 1 GemHVO NRW). Diese Grundsätze stellen für die Gemeinde zwingend
zu beachtende Vorgaben dar. Nachfolgende Bewertungsanforderungen gehören dazu (vgl. Abbildung 707).
ALLGEMEINE BEWERTUNGSANFORDERUNGEN
NUMMER IN § 32 BEZEICHNUNG
1 Bilanzkontinuität
2 Einzelbewertung
Vorsichtsprinzip mit seinen besonderen Ausprägungen
in Form des Realisationsprinzips:
3
das Imparitätsprinzips
das Prinzip der Wertaufhellung
4 Unmaßgeblichkeit des Zahlungsvorgangs
5 Bewertungsstetigkeit
Abbildung 707 „Allgemeine Bewertungsanforderungen“
Zu den konkreten Bewertungsanforderungen ist ergänzend bestimmt worden, dass die Gemeinde von diesen
Grundsätzen nur abweichen darf, soweit die Gemeindeordnung und die Gemeindehaushaltsverordnung etwas An-
deres vorsehen (vgl. § 32 Absatz 2 GemHVO NRW). Diese Vorgaben sind wegen des öffentlich-rechtlichen Status
der Gemeinde und ihres Handelns zur gemeindlichen Aufgabenerfüllung rechtlich und sachlich geboten.
1.3.2.2 Zu Wertansätzen (§ 33 GemHVO NRW)
1.3.2.2.1 Allgemeine Inhalte
Das gemeindliche Haushaltsrecht schreibt für den Jahresabschluss der Gemeinde eine Bilanz als umfassende
Vermögensrechnung vor. Die Gemeinde hat ihr Vermögen und die Schulden grundsätzlich nach der zivilen Rechts-
lage zu bilanzieren, sodass Forderungen durch den Anspruchsberechtigten zu aktivieren und Verbindlichkeiten
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3450
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durch den Schuldner zu passivieren sind. In diesen Rahmen gehört z. B. die Regelung, dass ein Vermögensge-
genstand in die gemeindliche Bilanz aufzunehmen ist, wenn die Gemeinde das wirtschaftliche Eigentum daran
innehat und dieser selbstständig verwertbar ist.
Für die Bestimmung der Wertansätze für gemeindliche Vermögensgegenstände in der Bilanz der Gemeinde sind
besondere Vorgaben erlassen worden, sodass die Gemeinde im Bilanzbereich „Anlagevermögen“ in ihrer Bilanz
nur die Vermögensgegenstände anzusetzen hat, die dazu bestimmt sind, dauernd der Aufgabenerfüllung der Ge-
meinde zu dienen. Außerdem sind dazu die Bestandteile der bilanzierungsfähigen Anschaffungskosten und der
bilanzierungsfähigen Herstellungskosten der gemeindlichen Vermögensgegenstände näher bestimmt worden.
Durch diese Regelungen wird der Umfang der Wertansätze in der gemeindlichen Bilanz konkret abgegrenzt (An-
schaffungskostenwertprinzip). Die tatsächlichen Anschaffungskosten und die Herstellungskosten der gemeindli-
chen Vermögensgegenstände stellen daher die wertmäßige Obergrenze für den Ansatz der Vermögensgegen-
stände in der Bilanz im Jahresabschluss der Gemeinde dar (Anschaffungskostenprinzip). Diese Prinzipien gelten
im NKF von Anfang an, denn in der gemeindlichen Eröffnungsbilanz angesetzten Werte für Vermögensgegen-
stände gelten als Anschaffungs- oder Herstellungskosten (vgl. § 92 Absatz 3 GO NRW).
1.3.2.2.2 Die Qualifizierung eines Vermögensgegenstandes
1.3.2.2.2.1 Der Nutzungszusammenhang
Für die gemeindliche Bilanzierung soll die Qualifizierung eines Wirtschaftsgutes als gemeindlicher Vermögensge-
genstand nicht im Belieben der Gemeinde liegen. Es würde der Gemeinde dann ermöglicht, je nach örtlichem
Bedarf und Verhältnissen einen nutzbaren Vermögensgegenstand abstrakt in seine möglichen (technischen) Kom-
ponenten zu zerlegen oder ihn als eine sachliche Gesamtheit (Einheit) zu betrachten. Einer Wahlmöglichkeit der
Gemeinde müsste ein entsprechender Ansatz in der gemeindlichen Bilanz folgen.
Die Aufgabenerfüllung der Gemeinde gebietet es in diesem Zusammenhang, bei der Qualifizierung eines Wirt-
schaftsgutes als gemeindlicher Vermögensgegenstand nicht nur auf seinen wirtschaftlichen Wert, die technische
und die selbstständige Nutzungsfähigkeit und die Bewertbarkeit abzustellen. Es sind insbesondere die Eignung,
der Zweck und die gewollte Nutzung sowie der voraussichtliche tatsächliche Gebrauch des Wirtschaftsgutes bei
der gemeindlichen Aufgabenerfüllung, die für die Klassifizierung eines Wirtschaftsguts wichtig sind und für die Bi-
lanzierung nicht außer Betracht bleiben dürfen.
Im gemeindlichen Bereich werden viele Wirtschaftsgüter erst durch eine feste Verbindung mit anderen Wirtschafts-
gütern zu einem gebrauchsfähigen Funktions- bzw. Vermögensgegenstand der Gemeinde. Die Bilanzierung eines
„einheitlichen“ Vermögensgegenstandes ist dabei nicht davon abhängig, ob der Vermögensgegenstand als „zu-
sammengesetzter Vermögensgegenstand“ oder als „Sachgesamtheit“ klassifiziert werden kann. Diese Sachlage
gilt auch dann, wenn im allgemeinen Wirtschaftsleben auch die technischen Einzelteile eines Wirtschaftsgutes als
einzelne Vermögensgegenstände bilanziert werden können.
Die Vermögensgegenstände werden im Rahmen der Aufgabenerfüllung der Gemeinde nicht in der Vielzahl ihrer
möglichen technischen Komponenten verwendet bzw. genutzt. Vorhandene Vermögensteile werden von der Ge-
meinde zu einem Vermögensgegenstand zusammengefasst, wenn die zugeordnete Funktion oder gemeindliche
Aufgabe nur im Zusammenschluss der Vermögensteile durchgeführt werden kann, z. B. Maschinen, aber auch die
Schichten des Straßenkörpers der Gemeindestraße.
Die einzelnen Komponenten des Vermögensgegenstandes sind in solchen Fällen regelmäßig untrennbar miteinan-
der verbunden und gehören zur Gesamtheit des nutzbaren gemeindlichen Vermögensgegenstandes. Mit dem Zu-
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sammenschluss geben sie ihre Eigenständigkeit als einzelne Vermögensgegenstände auf. Das Prinzip des Nut-
zungszusammenhangs wirkt sich daher grundsätzlich sowohl auf den Wertansatz des gemeindlichen Vermögens-
gegenstandes in der Bilanz, als auch auf die künftigen Abschreibungen aus, die aus der Nutzung eines einheitlichen
Vermögensgegenstandes entstehen.
Von der Gemeinde ist jedoch zu beachten, dass nicht jeder Vermögensgegenstand in Form der Sachgesamtheit
einen einheitlichen abnutzbaren Vermögensgegenstand darstellt. Auch bei „Sachgesamtheiten“ kann wegen der
Abschreibungen eine Trennung zwischen abnutzbaren und nicht abnutzbaren Teilen vorzunehmen sein, z. B. bei
bebauten Grundstücken oder auch beim Infrastrukturvermögen. In Einzelfällen muss ggf. das Prinzip des Nutzungs-
zusammenhangs auch bei der Ermittlung sachgerechter Abschreibungen durchbrochen werden, wenn die Bestand-
teile des Vermögensgegenstandes bereits aufgrund der technischen Gegebenheiten zu erheblichen unterschiedli-
chen Nutzungszeiträumen führen.
Für die Erfassung der Abschreibungen als Ressourcenverbrauch in der gemeindlichen Ergebnisrechnung ist grund-
sätzlich von der Nutzung der eingesetzten Vermögensgegenstände zur Erledigung der gemeindlichen Aufgaben
und nicht von den technischen Komponenten oder von den von der Gemeinde selbst bestimmten Gegebenheiten
auszugehen. Aus Wirtschaftlichkeits-, Wesentlichkeits-, Realisierbarkeits- und Praktikabilitätsgründen ist es dabei
für die Gemeinde erforderlich, nach einer sachgerechten Methode zu verfahren und nicht nur die Beträge zu ein-
zelnen Bestandteilen zu addieren, sondern ggf. auch zu gewichten.
In Ausnahmefällen kann ggf. auch nur ein wirtschaftlicher Miteigentumsanteil der Gemeinde an einem gemeindli-
chen Vermögensgegenstand bestehen, sodass der betreffende Vermögensgegenstand entsprechend anteilsmäßig
in der gemeindlichen Bilanz anzusetzen ist, z. B. der prozentuale Anteilswert an den Anschaffungs- oder Herstel-
lungskosten. Eine solche Vorgehensweise ermöglicht, dass der gemeindliche Jahresabschluss unter Berücksichti-
gung des Grundsatzes der Einzelbewertung und der gemeindlichen Aufgabenerfüllung ein den tatsächlichen Ver-
hältnissen entsprechendes Bild der Vermögenslage der Gemeinde vermitteln kann.
Ein gemeindlicher Vermögensgegenstand kann ggf. auch Bestandteile aufweisen, die als „Scheinbestandteile“ zu
qualifizieren sind. Nach den zivilrechtlichen Vorschriften gehören z. B. zu einem gemeindlichen Grundstück nicht
die Sachen, die nur zu einem vorübergehenden Zweck mit dem Grund und Boden oder mit einem Gebäude ver-
bunden worden sind (vgl. § 95 BGB). In derartigen Fällen ist die Gemeinde nicht der wirtschaftliche Eigentümer
derartiger Bestandteile, sodass diese Teile nicht dem gemeindlichen Vermögensgegenstand zuzurechnen sind.
Die gleiche Sachlage besteht auch bei einem Gebäude, das in Ausübung eines Rechts an einem fremden Grund-
stück von dem Berechtigten mit dem Grundstück verbunden worden ist, z. B. im Rahmen eines Erbbaurechts.
Bei Straßengrundstückstücken stellen Grundstücksanschlussleitungen regelmäßig Scheinbestandteile in Bezug
auf den gemeindlichen Vermögensgegenstand dar, weil sie eigentumsmäßig demjenigen zuzurechnen sind, der
Abwasser durch die Leitung der öffentlichen Abwasseranlage zuführt. Von der Gemeinde sind deshalb die Vermö-
gensgegenstände, die Scheinbestandteile gegenüber gemeindlichen Vermögensgegenständen darstellen, in der
Bilanz der Gemeinde weder zusammen mit dem gemeindlichen Vermögensgegenstand noch als eigenständiger
Vermögensgegenstand zu bilanzieren.
1.3.2.2.3 Die Anschaffungskosten
Als Anschaffungskosten der Gemeinde sind die Aufwendungen anzusehen, die von der Gemeinde geleistet wer-
den, um einen Vermögensgegenstand für ihre Aufgabenerfüllung zu erwerben und den Gegenstand in einen be-
triebsbereiten Zustand zu versetzen. Nur die gemeindlichen Aufwendungen, die dem Vermögensgegenstand ein-
zeln zugeordnet werden können, stellen dabei gemeindliche Anschaffungskosten dar. Die Anschaffungskosten set-
zen sich grundsätzlich wie folgt zusammen (vgl. Abbildung 708).
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DIE ZUSAMMENSETZUNG DER GEMEINDLICHEN ANSCHAFFUNGSKOSTEN
Anschaffungspreis Kaufpreis (i.d.R. Brutto)
+ Anschaffungsnebenkosten z. B. Bezugskosten, Maklergebühren u.a.
+ Nachträgliche Anschaffungskosten z. B. Umbau, Ausbau, wertverbessernde Maßnahmen
- Anschaffungskostenminderungen z. B. Rabatte, Skonti u.a.
Anschaffungskosten Ermittelter Betrag
Abbildung 708 „Die Zusammensetzung der gemeindlichen Anschaffungskosten“
Zu den gemeindlichen Anschaffungskosten gehören aber auch die entstehenden Nebenkosten sowie die nachträg-
lichen Anschaffungskosten. Es ist ggf. auch die Umsatzsteuer dazu zu zählen, da diese Steuer i.d.R. nicht von der
Gemeinde als Vorsteuer abziehbar ist. Mögliche Minderungen des Anschaffungspreises hat die Gemeinde von den
Anschaffungskosten abzusetzen.
1.3.2.2.4 Die Herstellungskosten
Als Herstellungskosten der Gemeinde sind die Aufwendungen anzusehen, die durch den Verbrauch von Gütern
und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Vermögensgegenstandes für die gemeindliche
Aufgabenerfüllung entstehen. Das nachfolgende Schema zeigt die Zusammensetzung der gemeindlichen Herstel-
lungskosten auf (vgl. Abbildung 709).
DIE ZUSAMMENSETZUNG DER GEMEINDLICHEN HERSTELLUNGSKOSTEN
Materialeinzelkosten Materialkosten, die direkt zurechenbar sind
z. B. Abschreibungen als Kosten im Materialbereich, die
+ Materialgemeinkosten
nicht direkt zurechenbar sind
+ Fertigungseinzelkosten z. B. Fertigungslöhne, die direkt zurechenbar sind
+ Fertigungsgemeinkosten z. B. Energiekosten als nicht zurechenbare Kosten im Ferti-
gungsbereich
+ Sonderkosten der Fertigung z. B. auftragsbezogene Kosten wegen Sonderanfertigungen
Herstellungskosten Ermittelter Betrag
Abbildung 709 „Die Zusammensetzung der gemeindlichen Herstellungskosten“
Regelmäßig gehören zu den gemeindlichen Herstellungskosten die Materialkosten, die Fertigungskosten und die
Sonderkosten der Fertigung. Zu den Herstellungskosten der Gemeinde gehören aber auch Aufwendungen für die
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Erweiterung oder für eine über den ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung eines ge-
meindlichen Vermögensgegenstandes. Die Gemeinde hat zudem ein Wahlrecht, ob sie die notwendigen Material-
gemeinkosten und Fertigungsgemeinkosten in die Herstellungskosten eines gemeindlichen Vermögensgegenstan-
des einbezieht (vgl. § 33 Absatz 3 GemHVO NRW).
1.3.3 Die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung
1.3.3.1 Allgemeine Grundlagen
Im kaufmännischen System ist trotz der Vorschriften über die Buchführung und den Jahresabschluss von Unter-
nehmen ein Spielraum geblieben, aus dem durch Auslegungen und Interpretationen die gesetzesergänzenden
„Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB)“ entwickelt worden sind. Sie sind Regeln, nach denen zu ver-
fahren ist, um eine dem Gesetzeszweck entsprechende Buchführung zu erreichen und einen Jahresabschluss ge-
setzeskonform aufzustellen.
Die GoB sind Beurteilungsmaßstäbe für die Entscheidung, ob die Buchführung und der Jahresabschluss sowie der
Gesamtabschluss der Gemeinde ordnungsgemäß sind, d.h. ob sie formell und materiell den haushaltsrechtlichen
Anforderungen entsprechen. Als GoB ist daher jedes Verfahren und jede Methode anzuerkennen, die dazu führen,
dass die haushaltsrechtlichen Regelungen im Einzelfall ihrem Sinn und Zweck entsprechend von der Gemeinde
angewandt werden.
Ein gemeindliches Buchführungssystem entspricht dann regelmäßig den GoB, wenn es so beschaffen ist, dass es
einen Überblick über die Vermögens-, Schulden-, Ertrags- und Finanzlage der Gemeinde vermitteln kann und die
Geschäftsvorfälle der Gemeinde sich in ihrer Entstehung und sachlichen Zuordnung bzw. Abwicklung nachverfol-
gen lassen. Folgende Grundsätze gelten als Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (vgl. Abbildung 710).
DIE GRUNDSÄTZE ORDNUNGSMÄßIGER BUCHFÜHRUNG (GoB)
GRUNDSATZ INHALTE
In der Buchführung sind alle Geschäftsvorfälle sowie die Vermögens-
und Schuldenlage vollständig, richtig, zeitgerecht und geordnet zu
erfassen und zu dokumentieren. Daraus folgt das Erfordernis des
systematischen Aufbaus der Buchführung unter Aufstellung eines
Grundsatz
Kontenplans, das Prinzip der vollständigen und verständlichen Auf-
der Vollständigkeit
zeichnung sowie das Belegprinzip, d. h. die Grundlage für die Rich-
tigkeit der Buchung bildet den Buchungsbeleg mit der Festlegung
„Keine Buchung ohne Beleg.“ Dazu zählt auch die Einhaltung der
vorgesehenen Aufbewahrungsfristen.
Die Aufzeichnungen über die Geschäftsvorfälle durch die Gemeinde
müssen die Realität möglichst genau abbilden, sodass die Informati-
Grundsatz onen daraus begründbar und nachvollziehbar sowie objektiv richtig
der Richtigkeit und willkürfrei sind. Sie müssen sich in ihren Aussagen mit den zu-
und Willkürfreiheit grundeliegenden Dokumenten decken und der Buchführungspflich-
tige bestätigen kann, dass die Buchführung eine getreue Dokumen-
tation seiner Geschäftsvorfälle nach den rechtlichen Bestimmungen
und den GoB erfolgt.
Die Informationen des Rechnungswesens sind für den Rat und die
Grundsatz Bürger als Öffentlichkeit so aufzubereiten und verfügbar zu machen,
der Verständlichkeit dass die wesentlichen Informationen über die Vermögens- und
Schuldenlage klar ersichtlich und verständlich sind.
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DIE GRUNDSÄTZE ORDNUNGSMÄßIGER BUCHFÜHRUNG (GoB)
GRUNDSATZ INHALTE
Grundsatz Es ist ein enger zeitlicher Bezug zwischen dem Zeitraum, über den
der Aktualität Rechenschaft gegeben wird, und der Veröffentlichung der Rechen-
schaft herzustellen.
Das Rechnungswesen muss die Informationen bieten, die zur Re-
chenschaft notwendig sind, sich jedoch im Hinblick auf die Wirt-
schaftlichkeit und Verständlichkeit auf die relevanten Daten be-
Grundsatz
schränken. Dabei soll der Aufwand der Informationsbeschaffung in
der Relevanz
einem angemessenen Verhältnis zum Nutzen der Informationsbereit-
stellung stehen.
Die Grundlagen des Rechnungswesens, insbesondere die Methoden
Grundsatz für Ansatz und Bewertung des Vermögens, sollen in der Regel un-
der Stetigkeit verändert bleiben, sodass eine Stetigkeit im Zeitablauf erreicht wird.
Notwendige Anpassungen sind besonders kenntlich zu machen.
Grundsatz des Nachweises der Im Jahresabschluss ist über die Recht- und Ordnungsmäßigkeit der
Recht- und Ordnungsmäßigkeit Haushaltswirtschaft Rechenschaft abzulegen.
Abbildung 710 „Die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB)“
Mit der Verwendung des unbestimmten Rechtsbegriffs der GoB wird gewährleistet, dass auf neue Sachverhalte in
der gemeindlichen Praxis den haushaltsrechtlichen Anforderungen gemäß reagiert werden kann. Auf eine abschlie-
ßende Regelung über die GoB hat der Gesetzgeber bewusst verzichtet, um die fortlaufende Entwicklung des NKF
und notwendige Veränderung nicht zu beeinträchtigen.
Aus diesen Rahmengrundsätzen können sich ggf. jedoch Zielkonflikte ergeben. Bei der örtlichen Ausgestaltung
des gemeindlichen Rechnungswesens ist es deshalb für die Gemeinde notwendig, bei konkurrierenden Sachver-
halten eine Abwägung vorzunehmen. Durch die GoB wird der Gemeinde jedoch kein bestimmtes Buchführungs-
system vorgeschrieben.
1.3.3.2 Die gesetzlich bestimmten Bilanzierungsgrundsätze
Für die Gemeinde sind wichtige Bilanzierungsgrundsätze in einer Vielzahl von Vorschriften der Gemeindeordnung
und der Gemeindehaushaltsverordnung konkretisiert worden. Diese haushaltrechtlichen Bestimmungen umfassen
auch allgemeine Grundsätze zur Bilanzierung der Gemeinde. In diesem Zusammenhang steht z. B. auch der wich-
tige Grundsatz, dass schwebende Geschäfte von der Gemeinde nicht bilanziert werden dürfen.
Zu den haushaltsrechtlich bestimmten Grundsätzen zur gemeindlichen Bilanz (Jahresabschluss) sind eine Vielzahl
von konkreten sachlichen Grundsätzen zu zählen. Neben den allgemeinen Haushaltsgrundsätzen und den GoB
sind weitere Bilanzierungsgrundsätze entwickelt worden. Wichtige Grundsätze zur gemeindlichen Bilanz werden
nachfolgend aufgezeigt (vgl. Abbildung 711).
DIE GRUNDSÄTZE ZUR GEMEINDLICHEN BILANZ (JAHRESABSCHLUSS)
BEZEICHNUNG VORSCHRIFTEN
Aktivierungsgrundsatz § 41 Absatz 1 GemHVO NRW
GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG 3455
