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Auf die Periodenabgrenzung geringfügiger Beträge und deren Ansatz unter der passiven Rechnungsabgrenzung
in ihrer Bilanz kann die Gemeinde unter Beachtung des Grundsatzes der Wesentlichkeit auch verzichten. In wel-
chen Fällen ein solcher Verzicht in Betracht kommt, ist von der Gemeinde eigenverantwortlich unter Berücksichti-
gung der örtlichen Verhältnisse festzulegen. Diese Abgrenzung wird dann durch die eigenverantwortlich bestimmte
Bagatellgrenze für die örtliche Rechnungsabgrenzung deutlich. Eine solche örtliche Festlegung ist dann im Anhang
im gemeindlichen Jahresabschluss gesondert anzugeben.

Die in der gemeindlichen Bilanz anzusetzende passive Rechnungsabgrenzung der Gemeinde ist in dem vom In-
nenministerium bekannt gegebenen NKF-Kontenrahmen der Kontengruppe 39 zugeordnet (vgl. § 27 Absatz 7
GemHVO NRW i. V. m. den Nummern 1.5.2 und 1.5.3 des Runderlasses des Innenministeriums vom 24. Februar
2005; SMBl. NRW. 6300).



4.5.2 Bei weitergeleiteten Zuwendungen

Die Gemeinde erhält vielfach Zuwendungen, die sie dann an Dritte weiter zu leiten hat, ggf. auch noch um einen
eigenen Anteil aufstocken muss. In den Fällen, in denen die Gemeinde eine Zuwendung zur Weiterleitung an Dritte
erhalten hat und dann die dem Dritten gewährte Zuwendung mit einer mehrjährigen Gegenleistungsverpflichtung
verbindet, ohne wirtschaftlicher Eigentümer des mit der Zuwendung zu finanzierenden Vermögensgegenstandes
zu werden, hat sie auch die erhaltene Zuwendung periodengerecht zu verteilen.

Von der Gemeinde ist dann wegen des Vorrangs zweckbezogenen Finanzierungsvorgangs bei dem Dritten die
erhaltene Zuwendung in ihrer Bilanz unter der passiven Rechnungsabgrenzung anzusetzen. Entsprechend der
Auflösung der aktiven Rechnungsabgrenzung aufgrund der Erfüllung der Gegenleistungsverpflichtung durch den
Dritten aus der gemeindlichen Zuwendungsgewährung ist auch der Ansatz unter der passiven Rechnungsabgren-
zung aufzulösen (vgl. § 42 Absatz 1 GemHVO NRW).

Beide Rechnungsabgrenzungsposten sind dabei in der gleichen Art und Weise aufzulösen. Bei einem solchen
Sachverhalt darf die Gemeinde für die erhaltene investive Zuwendung keinen Sonderposten in ihrer gemeindlichen
Bilanz ansetzen, weil bei der Vorgabe einer Weiterleitung einer erhaltenen Zuwendung an einen Dritten, nicht die
Gemeinde unmittelbar unterstützt werden soll. In solchen mehrstufigen Zuwendungsgewährungen wird durch die
aktive und die passive Rechnungsabgrenzung als Korrekturposten in der gemeindlichen Bilanz die notwendige
Periodenabgrenzung sichergestellt.



4.5.3 Beim Rückzahlungsdisagios

Die haushaltsrechtlichen Vorgaben, dass in den Fällen, in denen der Rückzahlungsbetrag einer Verbindlichkeit
höher ist als der Auszahlungsbetrag, der Unterschiedsbetrag in den aktiven Rechnungsabgrenzungsposten aufge-
nommen werden darf und durch planmäßige jährliche Abschreibungen über die gesamte Laufzeit der Verbindlich-
keit aufzulösen ist, können unter Berücksichtigung der GOB auch auf den Sachverhalt übertragen werden, dass
der Rückzahlungsbetrag einer Verbindlichkeit geringer als der Auszahlungsbetrag ist. Bei einem derartigen Sach-
verhalt liegt ein "Rückzahlungsdisagio" vor.

Für ein Rückzahlungsdisagio ist bei der Gemeinde gleichermaßen wie für ein Auszahlungsdisagio eine bilanzielle
Rechnungsabgrenzung möglich. Ein Rückzahlungsdisagio ist dann in die passive Rechnungsabgrenzung aufzu-
nehmen. Für die Gemeinde besteht ein Bilanzierungswahlrecht, sodass der Unterschiedsbetrag über die Laufzeit
ihres Kredites planmäßig aufgelöst bzw. verteilt werden kann oder sofort in voller Höhe oder in anderen geeigneten
Zeiträumen aufgelöst werden kann.




GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG                           3737

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Bei einer Verteilung des Unterschiedsbetrages auf mehrere Jahre muss die Gemeinde bereits bei der Ausübung
des Wahlrechts entsprechende Festlegungen treffen und einhalten. Sie muss beachten, dass das Wahlrecht von
ihr nur in dem Jahr ausgeübt werden darf, in dem ihr das vereinbarte Darlehen tatsächlich ausgezahlt wird. Außer-
dem ist der Grundsatz der Wesentlichkeit zu beachten, sodass die Gemeinde im Einzelfall auch auf eine Rech-
nungsabgrenzung geringfügiger Unterschiedsbeträge und deren Ansatz in der Bilanz verzichten kann.



4.5.4 Leasing und erhaltene Zuwendungen

Bei der Bilanzierung von investiven Zuwendungen für Leasinggeschäfte der Gemeinde ergeben sich die bilanziellen
Zuordnungserfordernisse regelmäßig nur unter Berücksichtigung der einzelnen Vertragsgestaltung der Gemeinde.
Bei derartigen Zuwendungen muss nicht nur geklärt sein, ob der Zuwendungsgeber die Investitionskosten mittragen
will, sondern auch in welcher Form die Gemeinde die Zuwendung in ihr Leasinggeschäft einbeziehen darf. Die
Gemeinde muss daher prüfen, ob die Investitionskosten in den Leasingraten gesondert abgegrenzt worden sind
oder abgegrenzt werden können.

Im Rahmen der Übernahme eines Leasinggegenstandes vom Leasinggeber wird die Gemeinde i. d. R. nicht der
wirtschaftliche Eigentümer des Vermögensgegenstandes. Sie darf diesen Gegenstand nicht aktivieren, zumal auch
für die Gemeinde keine Anschaffungskosten entstanden sind. Eine investive Zuwendung kann daher von der Ge-
meinde auch nicht passiert werden, wenn die Investitionskosten in den Leasingraten nicht abgegrenzt werden kön-
nen. Die Gemeinde muss dann mit dem Zuwendungsgeber klären, ob sie gleichwohl die gewährte Zuwendung im
Sinne der Aufgabenerfüllung und mithilfe des Leasinggegenstandes nutzen darf.

Bei einer eingeräumten Verwendung der „investiven“ Zuwendung durch den Zuwendungsgeber in diesem Sinne
zielt dann der Zweck der erhaltenen Zuwendung auf die Unterstützung der Aufgabenerledigung der Gemeinde im
Nutzungszeitraum des Leasinggegenstandes und somit auf die Unterstützung der gemeindlichen (laufende) Ge-
schäftstätigkeit. Dieser Sachstand bedingt nicht, dass dadurch für die Gemeinde ein auf ein bestimmtes Haushalts-
jahr bezogener Betriebskostenzuschuss entsteht. Die investive Zuwendung wird lediglich für die Bilanzierung „fiktiv“
so eingeordnet und muss wegen des Nutzungszeitraumes des „geförderten“ Leasinggegenstandes von der Ge-
meinde über die Nutzungszeit periodengerecht abgegrenzt werden.

Die gewährte Zuwendung stellt zwar noch einen einmaligen Vorgang für die Gemeinde dar. Sie erfordert jedoch
die gleiche periodenbezogene Behandlung wie bei der originären Verwendung einer investiven Zuwendung und
der periodengerechten Abgrenzung über die Bilanzierung eines Sonderpostens für den betreffenden Vermögens-
gegenstand. Bei den Leasinggeschäften der Gemeinde bedarf es daher des Korrekturpostens „Passive Rech-
nungsabgrenzung“ und nicht der Passivierung eines Sonderpostens in der gemeindlichen Bilanz. Die Gemeinde
hat dann die Auflösung dieser passiven Rechnungsabgrenzung über die Nutzungszeit planmäßig vorzunehmen.



4.5.5 Der Verzicht

Die Gemeinde kann in ausgewählten örtlichen Einzelfällen unter Beachtung des Grundsatzes der Wesentlichkeit
auf eine passive Rechnungsabgrenzung geringfügiger Beträge verzichten (vgl. § 42 GemHVO NRW). Der Ansatz
von passiven Rechnungsabgrenzungsposten in der gemeindlichen Bilanz kann dann entfallen. Eine solche Vorge-
hensweis ist sachgerecht, wenn keine Beeinträchtigung der Aufgabe des gemeindlichen Jahresabschlusses, ein
den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Schulden-, Ertrags- und Finanzlage der
Gemeinde vermitteln, zu erwarten ist.

Im Rahmen der gemeindlichen Haushaltswirtschaft ist von der Gemeinde eigenverantwortlich und sachgerecht zu
entscheiden, ob und in welchem Umfang eine Geringfügigkeitsgrenze für die örtliche passive Rechnungsabgren-
zung festgelegt werden soll. Die Gemeinde kann eine Festlegung für vor dem Abschlussstichtag eingegangene




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Einnahmen, soweit sie einen Ertrag für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen, treffen und gesondert
davon eine Abgrenzung für vor dem Abschlussstichtag geleistete Ausgaben, soweit sie Aufwand für eine bestimmte
Zeit nach diesem Tag darstellen, vornehmen. Sie kann aber auch nur eine Bagatellgrenze festlegen, die sich dann
auf die betreffenden gemeindlichen Einnahmen und Ausgaben bezieht.

Die Festlegung einer Bagatellgrenze ist vergleichbar mit der Festlegung einer Abgrenzung für den Verzicht auf die
Einziehung von Kleinbeträgen, die unter Berücksichtigung der örtlichen Verhältnisse erfolgen soll (vgl. § 23 Absatz
4 GemHVO NRW). Bei einem Verzicht auf eine örtliche Rechnungsabgrenzung kann neben der betragsmäßigen
Wertgrenze aber auch eine prozentual bestimmte Wertgrenze festgelegt werden. Die örtliche Geringfügigkeits-
grenze ist im Anhang im gemeindlichen Jahresabschluss anzugeben (vgl. § 44 GemHVO NRW).



4.5.6 Der passive Rechnungsabgrenzungsspiegel

Für die Gemeinde ist es sinnvoll, sich einen detaillierten Überblick über den Stand und die Veränderungen der
Rechnungsabgrenzungsposten auf der Aktivseite der gemeindlichen Bilanz zum Abschlussstichtag zu verschaffen.
Dazu bietet sich die Erstellung eines aktiven Rechnungsabgrenzungsspiegels an, in dem die Gliederung nach Arten
sich an den Ertrags- und Aufwandsarten der Ergebnisrechnung nach § 2 GemHVO NRW orientieren kann. Die
Übersicht wird im Teil A um die Veränderungen im Haushaltsjahr und in Teil B um eine zeitliche Komponente nach
Laufzeiten erweitert wird.

Im Teil A werden der Gesamtbetrag am Ende des Vorjahres, die Veränderungen aus dem abgelaufenen Haus-
haltsjahr und der Gesamtbetrag am Ende des Haushaltsjahres aufgezeigt. Im Teil B sollen die örtlich gewählten
Ertrags- und Aufwandsarten, nach der Fristigkeit gegliedert, aufgezeigt werden. Die Gliederung im Rechnungsab-
grenzungsspiegel in einzelne Ertrags- und Aufwandsarten ist von der Gemeinde eigenverantwortlich unter Berück-
sichtigung der örtlichen Bedürfnisse vorzunehmen.

Ein solcher Rechnungsabgrenzungsspiegel trägt erheblich zur Übersichtlichkeit der in der gemeindlichen Bilanz
angesetzten Rechnungsabgrenzungsposten bei. Er macht die Wertansätze der Rechnungsabgrenzungsposten
transparent und nachvollziehbar. Soweit die Gemeinde dem Anhang im gemeindlichen Jahresabschluss keinen
aktiven Rechnungsabgrenzungsspiegel beifügt, sollten im Anhang mindestens die Restlaufzeiten zu den wesentli-
chen Rechnungsabgrenzungsposten angegeben werden. Dazu bietet es sich an, die Angaben nach langfristigen
und kurzfristigen Rechnungsabgrenzungen zu gliedern.



5. Zu Absatz 5 (Angabepflichten zum Vorjahr):

5.1 Zu Satz 1 (Die Angabe von Vorjahresbeträgen):

5.1.1 Allgemeine Pflichten

Den haushaltsrechtlichen Grundsätzen „Klarheit“ und „Übersichtlichkeit“ entsprechend ist in der Vorschrift aus-
drücklich die besondere Bestimmung enthalten, dass zu jedem einzelnen Posten der Aktivseite und der Passivseite
der gemeindlichen Bilanz auch der dazugehörige Betrag des Vorjahres anzugeben ist. Die Angabepflicht umfasst
den Ausweis von Beträgen aus der Bilanz des Vorjahres des Haushaltsjahres, die auch als Vorjahreszahlen oder
Vorjahresbeträge bezeichnet werden.

Mit der Angabe zutreffender Vorjahresbeträge im Jahresabschluss wird den Adressaten der gemeindlichen Haus-
haltswirtschaft ein besserer Überblick über die wirtschaftliche Lage der Gemeinde ermöglicht. Die Angabepflicht
beinhaltet, dass es sich um auf den jeweiligen Abschlussstichtag 31. Dezember bezogene Beträge handeln muss.




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In der gemeindlichen Bilanz dürfen derartige Beträge daher nicht unter dem Stichtag 1. Januar angegeben werden,
weil dann dem Haushaltsjahr zwei „Jahresbeträge“ zuzurechnen wären.

Ein Vorjahresbetrag darf in die Bilanz für das Haushaltsjahr nur dann ohne weitere Erläuterungen übernommen
werden, wenn der Vorjahresbetrag mit dem betreffenden aktuellen Wertansatz in der gemeindlichen Bilanz ver-
gleichbar ist. Der anzusetzende Wertansatz darf daher gegenüber dem Vorjahresansatz keine wesentlichen inhalt-
lichen Änderungen erfahren haben oder in anderer Form von der Gemeinde dargestellt werden. Eine Anpassung
von Vorjahresbeträgen sollte von der Gemeinde jedoch möglichst vermieden werden oder auf wesentliche bilanz-
relevante Sachverhalte beschränkt bleiben.

Sofern Veränderungen in der gemeindlichen Bilanz jedoch erforderlich werden, sollte die Gemeinde, unabhängig
von den Angabepflichten im Anhang, für sich auch die Auswirkungen daraus auf die Vorjahresbeträge ermitteln
und bei relevanter Bedeutung auch gesondert erläutern. Erst dann können i. d. R. die Informationsbedürfnisse der
Adressen der Haushaltswirtschaft abgeschätzt und die Form der zu gebenden Information geklärt werden.

Die Nachvollziehbarkeit der Angaben erfordert, dass die Gemeinde im Rahmen des Jahresabschlusses in ihrer
Bilanz und im Anhang die gleichen Abschlussstichtage als zeitlichen Bezug für den Vergleich der Bilanzdaten be-
nennt. Sie darf für den zeitlichen Bezug auch nicht dem Abschlussstichtag des Haushaltsjahres den ersten Tag des
Haushaltsjahres gegenüberstellen, um ihrer Pflicht, in der Bilanz Vorjahresbeträge anzugeben, nachzukommen.
Ebenso dürfen die Abschlussstichtage des Haushaltsjahres und des Vorjahres nicht durch die Bezeichnungen „An-
fangsbestand“ (Vorjahr) und „Kumuliert“ (Haushaltsjahr) ersetzt werden.



5.1.2 Wichtige Besonderheiten

5.1.2.1 Bei „Davon-Vermerken“

Die Angabe von Vorjahresbeträgen in der gemeindlichen Bilanz muss auch zu den „Davon-Vermerken“ erfolgen,
die zu einzelnen Bilanzposten angebracht wurden. Solche „Davon-Vermerke“ sind zulässig, denn eine Erweiterung
der örtlichen Bilanz kann durch eine Aufgliederung eines haushaltsrechtlich vorgesehenen Postens in seine wich-
tigen Bestandteile oder durch „Davon-Vermerke“ vorgenommen werden. Es bietet sich in diesem Zusammenhang
an, bei Untergliederungen von Bilanzposten und „Davon-Vermerken“, die lediglich im Anhang im gemeindlichen
Jahresabschluss enthalten sind, ebenfalls die Vorjahresbeträge anzugeben.



5.1.2.2 Beim Jahresergebnis

In der gemeindlichen Bilanz besteht eine Besonderheit bei der Angabe von Vorjahresbeträgen beim Bilanzposten
„Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag“. In den Fällen, in denen z. B. im Vorjahr unter diesem Posten ein Jahresüber-
schuss ausgewiesen wurde, im abgelaufenen Haushaltsjahr jedoch ein Jahresfehlbetrag entstanden ist, sollte der
auszuweisende Jahresfehlbetrag mit einem in Klammern gesetzten Minuszeichen als Vorzeichen (-) der Betragsan-
gabe versehen werden.

Bei einem Jahresfehlbetrag im Vorjahr und einem Jahresüberschuss im abgelaufenen Haushaltsjahr sollte entspre-
chend verfahren werden. Mit einer solchen Zusatzangabe wird die notwendige Transparenz über diese im Jahres-
vergleich unterschiedlichen bilanziellen Ansätze gewährleistet. Diese Vorgehensweise kann von der Gemeinde in
entsprechender Weise auch bei Jahresfehlbeträgen in beiden Jahren genutzt werden.

Die Methode kann auch dann zur Anwendung kommen, wenn in der Bilanz der Gemeinde bereits der Posten „Jah-
resüberschuss/Jahresfehlbetrag“ durch den Bilanzposten „Bilanzgewinn/Bilanzverlust“ ersetzt wurde, weil das ge-




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meindliche Jahresergebnis bereits teilweise oder vollständig vor der Feststellung des Jahresabschlusses verrech-
net wurde. Diese „Fortführung“ der gemeindlichen Bilanz vor der Feststellung des gemeindlichen Jahresabschlus-
ses des Rates der Gemeinde ist dabei gesondert im Anhang im gemeindlichen Jahresabschluss zu erläutern.



5.1.2.3 Beim Wegfall von Bilanzposten

In den Fällen, in denen z. B. ein Posten in der gemeindlichen Bilanz für das abgelaufene Haushaltsjahr nicht mehr
enthalten ist, wird somit unmittelbar eine Veränderung aufgezeigt, die gesonderte Nachfragen an die Gemeinde als
Bilanzierende, ob ggf. ein Fehler vorliegt, erübrigt. In solchen Fällen muss eigenverantwortlich über zusätzliche
Angaben im Anhang entschieden werden, z. B. ob der Vorjahresbetrag zusätzlich in angepasster Form angegeben
wird, um eine sachgerechte Vergleichbarkeit zu sichern.



5.1.2.4 Im Anhang

Die Aufgabe des Anhangs ist es, insgesamt Informationen über die Ergebnisse der gemeindlichen Geschäftsvor-
fälle und des Verwaltungshandelns im Haushaltsjahr zu geben, insbesondere dann, wenn diese nicht betragsmäßig
als unter den Posten der gemeindlichen Bilanz und der Positionen der Ergebnisrechnung und der Finanzrechnung
ausgewiesen sind. Die Anhangsangaben dienen dabei nicht allein und nicht vorrangig dazu, die Betragsangaben
in der gemeindlichen Bilanz verständlich zu machen.

Für die Angaben im Anhang soll regelmäßig eine sachgerechte Differenzierung entsprechend der Posten der Bilanz
und der Positionen der Ergebnisrechnung und der Finanzrechnung bestehen, um in Form von Daten und Erläute-
rungen ergänzende Informationen aufzuzeigen. Für die Gemeinde besteht jedoch keine haushaltsrechtliche Pflicht,
den jahresbezogenen Daten im Anhang auch entsprechende Vorjahreszahlen beizufügen.

Aufgrund einer sachgerechten Transparenz und Nachvollziehbarkeit über die wirtschaftliche Lage der Gemeinde
und wegen des Informationsgebotes dürfte es jedoch geboten sein, bei einer Vielzahl von Angaben auch die ent-
sprechenden Daten des Vorjahres aufzuzeigen. Die Herstellung der Vergleichbarkeit in der gemeindlichen Bilanz
ist von erheblicher Bedeutung für die Angaben im Anhang im gemeindlichen Jahresabschluss. Die Gemeinde hat
ihr Informationsangebot eigenverantwortlich unter Berücksichtigung der örtlichen Verhältnisse auszugestalten.



5.1.3 Die Anpassung von Vorjahresbeträgen

Eine Anpassung von Vorjahresbeträgen in der gemeindlichen Bilanz sollte von der Gemeinde möglichst vermieden
werden oder auf wesentliche Sachverhalte beschränkt bleiben. Sofern Veränderungen in der gemeindlichen Bilanz
erforderlich werden, sollte die Gemeinde, die Auswirkungen daraus auf die Vorjahresbeträge ermitteln. Mit diesen
Informationen kann i.d.R. das Informationsbedürfnis der Adressen der gemeindlichen Haushaltswirtschaft abge-
schätzt und die Form der zu den Veränderungen zu gebenden Information geklärt werden.

Bei einer von der Gemeinde vorzunehmenden Anpassung der Vorjahresbeträge muss in der gemeindlichen Bilanz
im Jahresabschluss für das abgelaufene Haushaltsjahr eine zusätzliche Spalte aufgenommen werden, um die vor-
genommenen Anpassungen nachvollziehbar aufzuzeigen vgl. Abbildung 752).




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               DAS „ANGEPASSTE“ GRUNDSCHEMA DER GEMEINDLICHEN BILANZ


                           AKTIVSEITE                                           PASSIVSEITE

        Bilanzbereiche          H-jahr   V-jahr   V-jahr           Bilanzbereiche      H-jahr   V-jahr   V-jahr
                                                  angep.                                                 angep.

    1. Anlagevermögen                                          1. Eigenkapital
    2. Umlaufvermögen                                          2. Sonderposten
    3. Aktive Rechnungs-                                       3. Rückstellungen
       abgrenzung                                              4. Verbindlichkeiten
                                                               5. Passive Rechnungs-
                                                                  abgrenzung

                   Abbildung 752 „Das „angepasste“ Grundschema für die gemeindliche Bilanz“

Die Anpassung von Vorjahresbeträgen fällt wegen ihrer Rückwirkung unter die Angabepflichten im Anhang im Jah-
resabschluss, sodass die Gemeinde nicht nur den Bedarf oder Anlass für die vorgenommene Anpassung und deren
betragsmäßige Auswirkungen auf die gemeindliche Bilanz darstellen soll. Sie soll auch die für die Anpassung ge-
nutzten Bewertungs- und Bilanzierungsmethoden angeben.



5.1.4 Der Verzicht auf Vorjahresbeträge

Bei der Pflicht zur Angabe von Vorjahresbeträgen in der Bilanz der Gemeinde ist zu berücksichtigen, dass die
Angaben lediglich bei der Aufstellung der Eröffnungsbilanz als erstmalige Aufstellung einer gemeindlichen Bilanz
unterbleiben konnten (vgl. § 92 GO NRW). Ein Verzicht auf Vorjahresbeträge ist aber auch dann zulässig, wenn
ein neuer Bilanzposten in die Bilanz aufgenommen wird, sofern dieser Posten nicht aufgrund einer Untergliederung
eines bereits in der Bilanz enthaltenen Postens entsteht.

In solchen Fällen sollte von der Gemeinde möglichst auch der Vorjahresbetrag entsprechend weiter aufgegliedert
werden. Von der Gemeinde ist dabei eigenverantwortlich zu prüfen und festzulegen, inwieweit durch Anhangsan-
gaben die örtliche Vorgehensweise, bezogen auf die Gliederung der gemeindlichen Bilanz, transparent und nach-
vollziehbar gemacht werden muss.



5.2 Zu Satz 2 (Erläuterungspflichten bei Nichtvergleichbarkeit):

Die Pflicht der Gemeinde, in ihrem Jahresabschluss zusätzlich zu den anzusetzenden Wertansätzen auch die Be-
träge des Vorjahres anzugeben, kann in den Fällen der Änderung der in der vorhergehenden Bilanz auf die einzel-
nen Bilanzposten angewandten Ansatzmethoden zu einer Nichtvergleichbarkeit führen, denn bei den betroffenen
Bilanzposten fehlt es dann an einer sachlichen und zeitlichen Stetigkeit. Für solche Fälle sieht die Vorschrift daher
besondere Erläuterungspflichten vor.

Diese Pflicht erfordert gleichwohl auch die Herstellung der Vergleichbarkeit der Bilanzdaten. Im Einzelfall, wenn die
Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden für die Wertansätze bei einzelnen Bilanzposten geändert wurden, sollen
in der gemeindlichen Bilanz auch die entsprechenden Vorjahresbeträge entsprechend neu bestimmt werden. Eine
Anpassung durch die Gemeinde sollte daher in ihrer Bilanz erfolgen, wenn im Vorjahr die Bilanz entsprechend
aufgestellt worden wäre.




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Bei einer solchen rückwirkenden Anwendung werden die Ereignisse und Geschäftsvorfälle der Gemeinde so ge-
stellt, als ob die neue Sachlage bereits vor dem Abschlussstichtag des betreffenden Haushaltsjahres zur Anwen-
dung gekommen wäre. Eine besondere Erläuterungspflicht für den gemeindlichen Anhang kann aber auch entste-
hen, wenn bei unwesentlichen Ansätzen in der Bilanz des Vorjahres nunmehr im Folgejahr eine Zusammenfassung
solcher Posten von der Gemeinde in Betracht gezogen wird. Auf eine solche „nachträgliche“ Zusammenfassung
sollte dann im Anhang besonders hingewiesen und diese ggf. auch erläutert werden.



5.3 Zu Satz 3 (Wegfall von Bilanzposten):

5.3.1 Die Zwecke der Vorschrift

Die Vorschrift über die gemeindliche Bilanz lässt es zu, dass ein Posten der gemeindlichen Bilanz, der keinen
Betrag ausweist, entfallen kann. Dieser Verzicht ist nicht möglich, wenn im vorhergehenden Haushaltsjahr unter
diesem Posten ein Betrag ausgewiesen wurde. Solche Posten in der gemeindlichen Bilanz werden oftmals allge-
mein als „Leerposten“ bezeichnet. Zudem hat die Vorschrift den Zweck, die Vergleichbarkeit der gemeindlichen
Bilanzdaten des aktuellen Jahres und des Vorjahres zu sichern. Die Gemeinde hat eigenverantwortlich zu entschei-
den, ob sie auf Bilanzposten verzichtet, die keinen Betrag in zwei aufeinanderfolgenden Jahren aufweisen.

Der Verzicht auf Leerposten in der gemeindlichen Bilanz bietet der Gemeinde die Möglichkeit, ihre Bilanz noch
stärker an die örtlichen Verhältnisse anzupassen. Sie muss bei einem fehlenden Ansatz nicht die Teile der Min-
destgliederung der gemeindlichen Bilanz erhalten, denen im Gesamtwerk keine besondere Aussagekraft mehr zu-
kommt. Dadurch wird auch den Adressaten des gemeindlichen Jahresabschlusses eine sachgerechte und sinnvolle
Erleichterung geboten. Die gemeindliche Bilanz kann dann den bei der Gemeinde bestehenden spezifischen örtli-
chen Gegebenheiten besser Rechnung tragen.



5.3.2 Die Einhaltung der Übersichtlichkeit und Klarheit

Die Gliederung der gemeindlichen Bilanz muss aber gleichwohl auch dem Grundsatz der Übersichtlichkeit und der
Klarheit genügen. Die Posten der Bilanz sind daher in sinnvoller Weise zu einem Gesamtbild zusammenzufügen
(vgl. Nummer 1.6.5 des Runderlasses des Innenministeriums vom 24. Februar 2005, SMBl. NRW. 6300). Ein „Null-
Ansatz“ oder ein „Leerposten“ wird daher immer dann in der gemeindlichen Bilanz angesetzt, wenn im vorherge-
henden Haushaltsjahr unter diesen Posten ein Betrag ausgewiesen wurde, in der aktuellen Bilanz aber kein ent-
sprechender Vermögensgegenstand mehr vorhanden ist.

Eine solche Verkürzung der Bilanzgliederung durch das Weglassen nicht benötigter Posten trägt zur besseren
Lesbarkeit bei. Sie macht auf den ersten Blick sichtbar, über welche Arten von Vermögensgegenständen die Ge-
meinde tatsächlich verfügt. Die Gliederung der Bilanz muss auch dem Grundsatz der Klarheit Rechnung tragen.
So muss z. B. im Bilanzbereich „Infrastrukturvermögen“ grundsätzlich jeder der dort aufgeführten Posten einen
Wertansatz aufweisen. Sofern die Gemeinde jedoch über keine Brücken und Tunnel oder Gleisanlagen verfügt,
können die betreffenden Bilanzposten entfallen. In diesem Fall muss auch nicht ein „Null-Ansatz“ bei den betref-
fenden Bilanzposten ausgewiesen werden.

Es ist aber nicht zulässig, soweit auf Bilanzposten zu verzichten, dass nach dem o. a. Beispiel die gemeindliche
Bilanz nur noch ein Wertansatz im Bilanzbereich „Infrastrukturvermögen“ enthalten würde. Durch eine solche Vor-
gehensweise würde das durch die Bilanz zu vermittelnde den tatsächlichen Verhältnissen entsprechende Bild der
Vermögens- und Schuldenlage der Gemeinde erheblich beeinträchtigt, auch wenn die vorgeschriebenen Posten
der Bilanz zusammengefasst werden dürfen.




GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG                          3743

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Ein Hinweis auf eine Mitzugehörigkeit zu anderen Posten stellt in diesem Fall keine akzeptable Lösung dar, weil
die betreffenden Posten nicht in der Bilanz enthalten sind. In solchen Fällen könnten die Bilanzleser nur mit zusätz-
lichem Aufwand feststellen, ob die gemeindliche Bilanz fehlerfrei ist bzw. keine pflichtigen Angaben unterlassen
wurden. Die in den Absätzen 3 und 4 der Vorschrift enthaltene Mindestgliederung der Bilanz ist daher sachgerecht
und gewährleistet die notwendige Transparenz für alle Adressaten der gemeindlichen Haushaltswirtschaft.

Die Gemeinde kann z. B. auf den ausdrücklich gesetzlich vorgesehenen Bilanzposten „Ausgleichsrücklage“ nicht
verzichten, auch wenn grundsätzlich ein Posten der gemeindlichen Bilanz entfallen kann, der für das betreffende
Haushaltsjahr sowie das Vorjahr keinen Betrag ausweist (vgl. § 75 Absatz 2 GO NRW). In den Fällen, in denen die
Gemeinde auf Bilanzposten verzichtet, ist dieser Sachverhalt im Anhang gesondert zu erläutern.

Die Gemeinde muss das Bestehen einer bilanziellen Stetigkeit im Rahmen ihres Jahresabschlusses gewährleisten,
damit möglichst eine Vergleichbarkeit in der gemeindlichen Bilanz zwischen den Ansätzen für das Haushaltsjahr
und für das Vorjahr gewährleistet ist und in einer Zeitreihe hergestellt bzw. bestehen kann. Durch die Stetigkeit wird
die notwendige Informationsqualität gewährleistet, weil sich auf die gemeindliche Bilanz keine Wahlrechte aus an-
deren fachlich geprägten Bilanzierungsregelungen unmittelbar auswirken.

Die Einhaltung der Übersichtlichkeit und Klarheit der Angaben ist nicht mehr gewährleistet, wenn die Gemeinde im
Rahmen des Jahresabschlusses in ihrer Bilanz und im Anhang die gleichen Abschlussstichtage als zeitlichen Be-
zug für den Vergleich der Bilanzdaten benennt. Sie darf für den zeitlichen Bezug auch nicht dem Abschlussstichtag
des Haushaltsjahres den ersten Tag des Haushaltsjahres gegenüberstellen, um ihrer Pflicht, in der Bilanz Vorjah-
resbeträge anzugeben, nachzukommen. Ebenso dürfen die Abschlussstichtage des Haushaltsjahres und des Vor-
jahres nicht durch die Bezeichnungen „Anfangsbestand“ (Vorjahr) und „Kumuliert“ (Haushaltsjahr) ersetzt werden.



6. Zu Absatz 6 (Hinzufügung neuer Bilanzposten):

6.1 Zu Satz 1 (Neue Bilanzposten für neue Sachverhalte):

6.1.1 Die Anforderungen an neue Bilanzposten

Die gemeindliche Bilanz muss dem Grundsatz der Bilanzvollständigkeit genügen und als Gegenüberstellung von
Vermögen und Finanzierungsmitteln der Gemeinde zum Abschlussstichtag das Anlagevermögen und Umlaufver-
mögen, das Eigenkapital und die Schulden sowie die Rechnungsabgrenzungsposten enthalten und in eine Aktiv-
seite und eine Passivseite gegliedert sein. Neue Bilanzposten dürfen deshalb nur in die gemeindliche Bilanz nur
von der Gemeinde eingefügt werden, wenn ihr vorgesehener Inhalt nicht von einem der für die Bilanz mindestens
vorgeschriebenen Posten erfasst wird.

Ein weiterer Bilanzposten muss daher eine erhebliche Bedeutung für die Aussagefähigkeit der gemeindlichen Bi-
lanz haben. Er muss zudem für das Informationsinteresse der Adressaten des gemeindlichen Jahresabschlusses
von besonderer Bedeutung sein. Die Erweiterung der gemeindlichen Bilanz um zusätzliche Posten bedarf deshalb
einer sorgfältigen Prüfung durch die Gemeinde. Die Vorgabe einer Vielzahl von Bilanzposten nach den Absätzen
3 und 4 dieser Vorschrift lassen der Gemeinde kaum Raum für zusätzliche Bilanzposten.

Das Einfügen neuer Bilanzposten muss zudem mit den haushaltsrechtlichen Vorgaben in Einklang stehen, z. B.
zur Ausgleichsrücklage und allgemeinen Rücklage, zu den Sonderposten oder zu den zulässigen Rückstellungen
(vgl. § 75 GO NRW sowie §§ 36 und 43 GemHVO NRW). Eine solche gesetzliche Zuordnung von gemeindlichen
Sachverhalten zu einzelnen Bilanzposten führt dazu, dass die Gemeinde keine besonderen örtlichen Zwecke defi-
nieren und dafür Wertansätze in ihrer Bilanz ansetzen darf, die den Rahmenbedingungen für die gemeindliche
Bilanzierung entgegenstehen.




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NEUES KOMMUNALES FINANZMANAGEMENT
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In der gemeindlichen Bilanz darf deshalb z. B. kein gesonderter Bilanzposten "Verlustvortrag" ausgewiesen sein,
weil nach dem Haushaltsausgleichssystem zwingend eine unmittelbare Verrechnung eines Jahresfehlbetrages mit
dem Eigenkapital (Ausgleichsrücklage und/oder allgemeine Rücklage) im Rahmen des gemeindlichen Jahresab-
schlusses vorzunehmen ist. Die Gemeinde kann aber auch keine gesonderte „Gewinnrücklage“ als neuen Posten
in ihrer Bilanz ansetzen, weil die gesetzlich bestimmte Ausgleichsrücklage bereits diese Funktion innehat (vgl. § 75
Absatz 3 GO NRW).

Die nicht abschließende Aufzählung der Bilanzposten bietet daher keinen Anlass, neue Bilanzposten in einem un-
beschränkten Umfang oder ohne besonderen Bedarf in die örtliche Bilanz einzufügen. Für den Ansatz eines neuen
Postens in der gemeindlichen Bilanz muss vielmehr ein besonderer Sachverhalt vorliegen, der entweder vermö-
genswirksam ist oder eine Verpflichtung der Gemeinde auslöst und bisher nicht in der gemeindlichen Bilanz als
Vermögensrechnung erfasst wird. Von der Gemeinde ist immer abzuwägen, ob statt eines neuen Bilanzpostens
eine Anhangsangabe im gemeindlichen Jahresabschluss ausreichend ist.

Eine Erweiterung der gemeindlichen Bilanz wäre z. B. aufgrund einer rechtlichen Vorschrift möglich, bei der dann
der neue Wertansatz auch nicht von untergeordneter Bedeutung sein darf. Er sollte auch anderen Bilanzposten in
der gemeindlichen Bilanz zuordenbar sein. Sofern die Gemeinde eine Erweiterung ihrer gemeindlichen Bilanz vor-
nimmt, muss dieser örtliche Vorgang mit den Grundsätzen „Klarheit“ und „Übersichtlichkeit“ sowie mit dem Grund-
satz der Bilanzkontinuität in Einklang stehen.

Die Gemeinde hat über den Ansatz eines neuen Bilanzpostens in ihrer Bilanz eigenverantwortlich unter Berück-
sichtigung der örtlichen Verhältnisse zu entscheiden. Die Aussagekraft der gemeindlichen Bilanz darf durch die
Einfügung neuer Bilanzposten jedoch nicht beeinträchtigt werden. Entsprechend der örtlich getroffenen Entschei-
dung ist dann auch die Gliederung der gemeindlichen Bilanz anzupassen. Dabei muss sichergestellt werden, dass
die verbleibenden Posten in sinnvoller Weise aufeinanderfolgen und untereinander gesetzt werden. Die Gemeinde
hat zudem im Anhang im Jahresabschluss die vorgenommene Veränderung ihrer Bilanz anzugeben und ausrei-
chend sowie nachvollziehbar zu begründen.



6.1.2 Änderungen in der Bezeichnung der Bilanzposten

In besonderen Einzelfällen kann es angebracht sein, dass die Gemeinde statt eines neuen Bilanzpostens eine
Änderung in der Bezeichnung eines Bilanzpostens vornimmt. Eine solche Bezeichnungsänderung ist immer dann
als sachgerecht anzusehen, wenn durch die neue Bezeichnung der Inhalt des Bilanzpostens in der gemeindlichen
Bilanz eindeutiger umfasst wird.

Für die Gemeinde ist es jedoch nicht zulässig, andere als in der Vorschrift benannten Postenbezeichnungen zu
nutzen, wenn dadurch der Posteninhalt nichtzutreffender bezeichnet wird. Die Entscheidung darüber muss von der
Gemeinde unter Berücksichtigung der Informationsinteressen der Adressaten des gemeindlichen Jahresabschlus-
ses eigenverantwortlich getroffen werden.



6.1.3 Besondere zusätzliche Bilanzposten

6.1.3.1 Für Anzahlungen

Beim Erwerb von immateriellen Vermögensgegenständen und bei Finanzanlagen durch die Gemeinde kann der
Fall eintreten, dass die Gemeinde zur Leistung einer Anzahlung verpflichtet ist. Sie hat diesen Sachverhalt dann
zum Abschlussstichtag zu bilanzieren. In solchen Fällen gilt, dass solche geleisteten Anzahlungen getrennt von
den übrigen Wertansätzen anzusetzen sind und daher nicht unter den für Sachanlagen vorgesehenen Posten "Ge-
leistete Anzahlungen" angesetzt werden dürfen. Die Gemeinde hat deshalb für solche geleisteten Anzahlungen




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einen eigenen Bilanzposten im betroffenen Bilanzbereich zu schaffen, auch wenn nach den Vorgaben für die Bi-
lanzgliederung kein gesonderter Posten dafür vorgesehen ist.



6.1.3.2 Für Stromversorgungsleitungen

Die Gemeinde kann im Rahmen ihrer Daseinsvorsorge und wirtschaftlichen Betätigung auch Eigentümer eines
Stromversorgungsnetzes werden oder sein. Die rechtlichen und wirtschaftlichen Rahmenbedingungen sind dabei
z. B. für die Netzübernahme entscheidend und wirken sich auch haushaltswirtschaftlich aus. Sie prägen die ge-
meindliche Investition und den späteren Betrieb des eigenen Stromnetzes durch die Gemeinde. Entsprechend wer-
den die Ergebnisrechnung, die Finanzrechnung und die gemeindliche Bilanz berührt.

Das Stromversorgungsnetz kann dabei eine erhebliche Bedeutung in der Darstellung des gemeindlichen Vermö-
gens erlangen, sodass es geboten ist, dafür einen gesonderten Bilanzposten in der gemeindlichen Bilanz zu schaf-
fen. Ein solcher Posten wäre dann in der gemeindlichen Bilanz im Bilanzbereich "Infrastrukturvermögen" anzuset-
zen. Dessen Wertansatz und Wertveränderung wird dann durch die örtliche energiewirtschaftliche Betätigung der
Gemeinde bestimmt. Die tatsächlichen Beteiligungsverhältnisse sowie der Sachwert der Versorgungsleitungen be-
stimmen dann den Wertansatz.



6.1.3.3 Für den „Bilanzgewinn/Bilanzverlust“

Im Rahmen der Bestätigung des Entwurfs des gemeindlichen Jahresabschlusses bleibt es dem Bürgermeister un-
benommen, dem Rat der Gemeinde einen Vorschlag zur Verwendung des in der gemeindlichen Ergebnisrechnung
ausgewiesenen Jahresergebnisses zu unterbreiten. Sofern Rat der Gemeinde einen solchen Vorschlag des Bür-
germeisters erwartet oder örtlich ausreichend sicher ist, dass der Rat entsprechend einem solchen Verwendungs-
vorschlag entscheiden wird, kann das gemeindliche Jahresergebnis bereits teilweise oder vollständig verrechnet
werden.

In diesen Fällen kann vom Bürgermeister aufgrund der Verrechnung in der Bilanz der Gemeinde der Bilanzposten
„Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag“ durch den neuen Bilanzposten „Bilanzgewinn/Bilanzverlust“ teilweise oder
vollständig ersetzt werden. Diese „Fortführung“ der gemeindlichen Bilanz vor der Feststellung des gemeindlichen
Jahresabschlusses durch den Rat bedarf jedoch einer gesonderten Erläuterung im Anhang im Jahresabschluss,
um eine ausreichende Transparenz über die bilanziellen Verhältnisse zu schaffen und die Entscheidungshoheit
bzw. das Budgetrecht des Rates nicht einzuschränken.

Bei einer solchen örtlichen Vorgehensweise muss die Gemeinde beachten, dass dadurch die Einhaltung der Vor-
gaben zum Haushaltsausgleich und zur Haussicherung nicht berührt werden, denn dabei ist auch bei bilanziellen
Verrechnungen weiterhin vorrangig auf den erzielten Jahresüberschuss oder den entstandenen Jahresfehlbetrag
abzustellen (vgl. §§ 75 und 76 GO NRW). Diese haushaltsrechtlichen Gegebenheiten haben in bilanzieller Hinsicht
zur Folge, dass z. B. der Jahresüberschuss nicht unmittelbar der allgemeinen Rücklage zugeführt werden darf,
wenn die Ausgleichsrücklage im entsprechenden Umfang aufgefüllt werden kann.

Die Gemeinde muss zukunftsbezogen berücksichtigen, dass sie jährlich den Haushaltsausgleich erreichen muss
und der Ausgleich bei einer Inanspruchnahme des gemeindlichen Eigenkapitals nur dann als erreicht gilt, wenn
lediglich eine Verrechnung mit der Ausgleichsrücklage notwendig wird. Ein „fiktiver Haushaltsausgleich“ stellt eine
weitere Abgrenzung in der Pflicht zur Erreichung des jährlichen Haushaltsausgleichs dar (vgl. § 75 Absatz 2 Satz
3 GO NRW). Eine vollständige oder anteilige Zuführung des Jahresüberschusses zur Allgemeinen Rücklage ist
aber dann möglich, wenn der Jahresüberschuss den Betrag übersteigt, der wegen des zulässigen Höchstbetrages
der Ausgleichsrücklage dieser Rücklage noch zugeführt werden kann.




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