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5.1.2.5.4 Für die laufende Verwaltungstätigkeit

Die Gemeinde hat bei erhaltenen investiven Zuwendungen zu prüfen, ob diese nur für investive Maßnahmen zu
verwenden sind oder ggf. zugelassen wurde, dass die Zuwendungsmittel auch (teilweise) für Maßnahmen der lau-
fenden Verwaltungstätigkeit eingesetzt werden dürfen, z. B. die Schulpauschale/Bildungspauschale. Bei einer er-
haltenen investiven Zuwendung, die auch für laufende Zwecke eingesetzt werden darf, soll gleichwohl der Charak-
ter dieser Zuwendung haushaltsmäßig erhalten bleiben.

 Diese Sachlage dürfte dann jedenfalls gegeben sein, wenn die investive Zuwendung von der Gemeinde überwie-
gend für investive Zwecke eingesetzt bzw. verwendet wird. Die erhaltenen Finanzmittel aufgrund investiver Zuwen-
dungen stellen für die Gemeinde immer Einzahlungen dar, die in der gemeindlichen Finanzrechnung im Zahlungs-
bereich „Investitionstätigkeit“ zu erfassen sind. Der Zuwendungsgeber kann aber ggf. auch Vorgaben für eine Ab-
grenzung machen, nur muss er dann auch den Charakter der „aufgeteilten“ Zuwendung festlegen.

Ohne derartige Vorgaben ist eine Umbuchung (vollständig oder anteilig) als Einzahlungen für die laufende Verwal-
tungstätigkeit nicht zulässig. Eine zulässige tatsächliche Verwendung der investiven Zuwendung für laufende Zwe-
cke führt nicht zu einer anderen haushaltswirtschaftlichen Zuordnung (Klassifizierung) der erhaltenen Finanzmittel
(Einzahlungen) in der gemeindlichen Finanzrechnung. Diese haushaltswirtschaftlichen Gegebenheiten führen
dazu, dass bei einer investiven Zuwendung, die teilweise für Maßnahmen der laufenden Verwaltungstätigkeit ver-
wendet worden ist, auch anteilmäßig keine Sonderposten in der gemeindlichen Bilanz angesetzt werden dürfen.

Im Umfang der tatsächlichen Verwendung für laufende Zwecke werden die entsprechenden Anteile der investiven
Zuwendung unmittelbar zu Erträgen für die Gemeinde, die in der gemeindlichen Ergebnisrechnung als Erträge aus
Zuwendungen zu erfassen sind. In diesem Umfang besteht für die Gemeinde keine Zuwendung mit investivem
Charakter mehr. Es liegt deshalb auch kein Bedarf mehr dafür vor, solche Erträge über die Nutzungszeit des Ver-
mögensgegenstandes zu verteilen.



5.1.2.5.5 Im Zusammenhang mit Rückstellungen

Eine von der Gemeinde bilanzierte Rückstellung wegen unterlassener Instandhaltung ist entsprechend der Umset-
zung der vorgesehenen Maßnahme von der Gemeinde zu verringern bzw. in Anspruch zu nehmen. In diesen Fall
sind die von der Gemeinde aus der Durchführung der Maßnahme zu erbringenden Zahlungen (Leistungen) nur
über die gemeindliche Finanzrechnung und nicht über die Ergebnisrechnung der Gemeinde abzuwickeln, sofern
die in der gemeindlichen Bilanz angesetzte Rückstellung ausreichend bemessen worden ist.

Diese Vorgehensweise ist von der Gemeinde nicht zu verändern, wenn die Finanzierung der Instandsetzungsmaß-
nahmen durch erhaltene Zuwendungen gesichert wird. Wegen der Abwicklung der Instandsetzung über die Finanz-
rechnung löst die Zuwendungsgewährung, unabhängig davon, ob durch die Gemeinde eine investive Zuwendung
oder eine Zuwendung für laufende Zwecke für die Instandsetzung einsetzbar ist, keine Ergebniswirksamkeit und
damit keine Betroffenheit der gemeindlichen Ergebnisrechnung aus. Eine derartige Zuwendung dient nicht der
Rückstellung, sondern der Umsetzung der notwendigen Instandsetzungsmaßnahme.

Entsprechend dieser Zwecksetzung dient die erhaltene Zuwendung nur der Finanzierung der Instandsetzungsmaß-
nahme. Die genutzten Anteile der erhaltenen Zuwendungsmittel (Zahlungsmittel) erhöhen daher „nur“ die liquiden
Mittel der Gemeinde, damit von der Gemeinde die für die Instandsetzung notwendig gewordenen Auszahlungen
geleistet werden können. Wie bei ausschließlichen eigenen Zahlungsmitteln der Gemeinde ist die finanzielle Un-
terstützung einer Instandsetzung durch die Zuwendung eines Dritten keine Grundlage, nach der Verwendung der
Zuwendung einen entsprechenden Sonderposten in der gemeindlichen Bilanz zu passivieren.




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5.1.3 Sonderposten für erhaltene Beiträge für Investitionen

5.1.3.1 Die Beiträge nach dem Kommunalabgabengesetz

Im Rahmen der gemeindlichen Investitionen können von der Gemeinde gesonderte Beiträge von Dritten erhoben
werden, z. B. für die Herstellung, Anschaffung oder Erweiterung von öffentlichen Einrichtungen oder Anlagen oder
für Erschließungsanlagen (vgl. §§ 8, 9 und 11 KAG NRW). Bei den dem öffentlichen Verkehr gewidmeten Stra-
ßen, Wegen und Plätzen sollen Beiträge erhoben werden, soweit nicht das Baugesetzbuch anzuwenden ist.
Die Beiträge werden von den Grundstückseigentümern als Gegenleistung dafür erhoben, dass ihnen durch
die Möglichkeit der Inanspruchnahme der gemeindlichen Einrichtungen und Anlagen wirtschaftliche Vorteile
geboten werden (Erschließungsinteresse der Anlieger).

Als Beiträge sind Geldleistungen Dritter anzusehen, die dem Ersatz des Aufwandes für die Herstellung, An-
schaffung und Erweiterung öffentlicher Einrichtungen und Anlagen im Sinne des § 4 Absatz 2 KAG NRW
dienen. Bei Straßen, Wegen und Plätzen können sie auch der Verbesserung der Verkehrssituation bzw. der
Verstärkung des Straßenkörpers dienen, jedoch nicht dessen laufenden Unterhaltung und Instandsetzung.
Für die Gemeinde ist es zudem zulässig, ggf. Beiträge ggf. auch für Teile einer Einrichtung oder einer Anlage
von den Beitragspflichtigen zu erheben.

Aus abgabenrechtlicher Sicht stellen die von der Gemeinde erhobenen Beiträge einmalige Finanzierungszah-
lungen Dritter für gemeindliche Investitionsmaßnahmen dar. Die Beiträge sind daher von der Gemeinde ent-
sprechend der Nutzungszeit der damit finanzierten Vermögensgegenstände zu verteilen . Die Gemeinde hat
für die erhaltenen Beiträge entsprechende Sonderposten in der gemeindlichen Bilanz anzusetzen und jährlich
anteilsmäßig ertragswirksam aufzulösen. Die Beitragspflicht entsteht mit der endgültigen Herstellung der
gemeindlichen Einrichtung oder Anlage, ggf. mit der Beendigung einer Teilmaßnahme.

In den Fällen, in denen Anschlussbeitrag erhoben werden soll, entsteht die Beitragspflicht, sobald das Grund-
stück an die Einrichtung oder Anlage der Gemeinde angeschlossen werden kann, frühestens jedoch mit dem
Inkrafttreten der gemeindlichen Satzung, die auch einen späteren Zeitpunkt bestimmen kann. In den Fällen,
in denen das Grundstück mit einem Erbbaurecht belastet ist, kann anstelle des Grundstückseigentümers
auch der Erbbauberechtige beitragspflichtig sein. Außerdem sind die zu erhebenden Beiträge nach den Vor-
teilen der Beitragspflichtigen zu bemessen. Dabei können Beitragspflichtige mit annähernd gleiche n Vortei-
len zu einer Gruppe zusammengefasst werden.



5.1.3.2 Die Beiträge nach dem Baugesetzbuch

Die Gemeinde erhebt zur Deckung ihres anderweitig nicht gedeckten Aufwands für gemeindliche Erschließungs-
anlagen einen Erschließungsbeitrag (vgl. § 127 BauGB). Als Erschließungsanlagen gelten dabei, z. B. die öffentli-
chen zum Anbau bestimmten Straßen, Wege und Plätze, Sammelstraßen innerhalb von Baugebieten, Parkflächen
und Grünanlagen mit Ausnahme von Kinderspielplätzen, Anlagen zum Schutz von Baugebieten gegen schädliche
Umwelteinwirkungen im Sinne des Bundes-Immissionsschutzgesetzes.

Der Erschließungsbeitrag kann in diesen Fällen für den Grunderwerb, die Freilegung und für Teile der Erschlie-
ßungsanlagen erhoben werden. Zur Deckung des anderweitig nicht gedeckten Erschließungsaufwands können
Beiträge nur insoweit erhoben werden, als die Erschließungsanlagen erforderlich sind, um die Bauflächen und die
gewerblich zu nutzenden Flächen entsprechend den baurechtlichen Vorschriften zu nutzen (beitragsfähiger Er-
schließungsaufwand). Der beitragsfähige Erschließungsaufwand kann nach den tatsächlich entstandenen Kosten
oder nach Einheitssätzen ermittelt werden. Die Gemeinde muss dabei mindestens 10 vom Hundert des beitragsfä-
higen Erschließungsaufwands selbst tragen.




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Die Beitragspflicht entsteht dabei regelmäßig mit der endgültigen Herstellung der Erschließungsanlagen, für Teil-
beträge, sobald die Maßnahmen, deren Aufwand durch die Teilbeträge gedeckt werden soll, abgeschlossen sind
(vgl. § 133 Absatz 2 BauGB). Beitragspflichtig ist derjenige Dritte, der im Zeitpunkt der Bekanntgabe des Beitrags-
bescheids Eigentümer des Grundstücks ist. Ist das Grundstück mit einem Erbbaurecht belastet, so ist der Erbbau-
berechtigte anstelle des Eigentümers beitragspflichtig.

Mehrere Beitragspflichtige können dabei ggf. als Gesamtschuldner haften. Bei Wohnungs- und Teileigentum sind
jedoch nur die einzelnen Wohnungs- und Teileigentümer entsprechend ihrem Miteigentumsanteil beitragspflichtig.
Die Gemeinde hat dabei zu beachten, dass eine Beitragspflicht nicht für die eigenen Grundstücke entstehen kann.
Eine Beitragspflicht entsteht nur bei Grundstücken, die sich im Eigentum eines Dritten befinden.

Die Gemeinde kann für ein Grundstück, für das eine Beitragspflicht noch nicht oder nicht in vollem Umfang ent-
standen ist, ggf. Vorausleistungen auf den Erschließungsbeitrag bis zur Höhe des voraussichtlichen endgültigen
Erschließungsbeitrags verlangen (vgl. § 133 Absatz 3 BauGB). Die Vorausleistung ist mit der endgültigen Beitrags-
schuld zu verrechnen. Eine Beitragspflicht kann zudem durch die Zahlung eines Ablösebetrages erlöschen (Ablö-
sungsvertrag). Diese Sachlage setzt voraus, dass die Gemeinde Bestimmungen über die Ablösung des Erschlie-
ßungsbeitrags vor der Entstehung der Beitragspflicht getroffen hat (vgl. § 133 Absatz 3 Satz 5 BauGB).



5.1.3.3 Die Bilanzierung erhobener Beiträge

Die Gemeinde trifft regelmäßig in eigener Verantwortung die Herstellungsentscheidung für gemeindliche beitrags-
fähige Vermögensgegenstände. In solchen Fällen hat die Gemeinde die Möglichkeit, für die von ihr gegenüber den
Beitragspflichtigen festgesetzten maßnahmenbezogenen Beiträge entsprechende Sonderposten in der gemeindli-
chen Bilanz zu passivieren. Sie hat dabei, z. B. bei Kanalanschlussbeiträgen, zu beachten, dass der Beitrag ge-
genüber dem Beitragspflichtigen grundstücksbezogen festzulegen ist.

Die Gemeinde soll einen Sonderposten für Beiträge in ihrer Bilanz jedoch nicht nach Beitragspflichtigen, sondern
entsprechend der Aktivierung des beitragsbezogenen Vermögensgegenstandes ansetzen. Der Ansatz von Son-
derposten für Beiträge in der gemeindlichen Bilanz erfordert jedoch, dass zum Abschlussstichtag die gemeindliche
Investitionsmaßnahme durchgeführt sein muss bzw. der gemeindliche Vermögensgegenstand muss tatsächlich
angeschafft oder hergestellt sowie betriebsbereit sein.

Die Gemeinde muss zudem gegenüber den von einer Investitionsmaßnahme betroffenen Beitragspflichtigen ent-
sprechende Heranziehungsbescheide erlassen haben. Zuvor können ggf. Finanzleistungen für eine beitragsfähige
Investitionsmaßnahme der Gemeinde von den Beitragspflichtigen erhoben werden, z. B. Abschläge bzw. Voraus-
leistungen auf rechtlich zulässige Beiträge. Derartige Leistungen Dritter sind dann bis zur endgültigen Abrechnung
unter dem gesonderten Bilanzposten "Erhaltene Anzahlungen" auf der Passivseite der Bilanz anzusetzen.

Bei den gemeindlichen Investitionsmaßnahmen, bei denen vor der endgültigen Abrechnung bereits Abschläge auf
der Grundlage eines Vorbescheides von der Gemeinde erhoben werden sollen, muss die Gemeinde sich hinsicht-
lich der Herbeiführung einer ordnungsgemäßen Abrechnung der Investitionsmaßnahmen selbst binden. Sie muss
dafür einen jahresbezogenen Zeitraum festlegen, in dem von ihr ein tatsächlicher Abschluss der Investitionsmaß-
nahme herbeigeführt bzw. nachgeholt wird.

In solchen Fällen kann davon ausgegangen werden, dass die Gemeinde die erhaltenen Abschläge auf die ihr zu-
stehenden Beiträge zweckentsprechend für die vorgesehene Investitionsmaßnahme verwendet hat. Für die Bilan-
zierung ist es dann vertretbar, bereits auf der Grundlage der Vorbescheide der Beitragsheranziehung einen Son-
derposten in der gemeindlichen Bilanz zu passivieren und dessen Wertansatz anhand der tatsächlich festgesetzten
Beiträge zu bemessen.




GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG                            3869

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Aus diesen Gegebenheiten folgt, dass die Gemeinde bei der Aktivierung eines neuen gemeindlichen Vermögens-
gegenstandes dann keine Sonderposten für Beiträge in ihrer Bilanz ansetzen darf, wenn noch keine endgültige
Abrechnung für eine beitragsfähige Investitionsmaßnahme der Gemeinde vorliegt und die Gemeinde auch keine
Abschläge bzw. Vorausleistungen auf rechtlich zulässige Beiträge durch einen Bescheid festgesetzt hat.

Von der Gemeinde sollte möglichst vermieden werden, dass ein nicht mehr vertretbarer Zeitraum zwischen der
Fertigstellung einer beitragsfähigen Investitionsmaßnahme der Gemeinde und der Abrechnung dieser Maßnahme
bzw. dem Erlass eines Heranziehungsbescheides für Beiträge entsteht. Sofern die Gemeinde jedoch Abschläge
bzw. Vorausleistungen auf rechtlich zulässige Beiträge oder Teilbeträge für Teilmaßnahmen durch einen Leistungs-
bescheid festgesetzt hat, steht bei einer Aktivierung der betreffenden gemeindlichen Vermögensgegenstände einer
entsprechenden Passivierung eines Sonderpostens nichts entgegen.

Die örtlich vorgenommene Aktivierungsfestlegung der Gemeinde für einen Vermögensgegenstand ist dabei für die
Bestimmung des dem gemeindlichen Vermögensgegenstand zuzuordnenden Sonderpostens in bilanzieller Hin-
sicht ausschlaggebend. Die getroffene Festlegung ist bei der Erfassung der Beiträge aus den Heranziehungsbe-
scheiden und deren Bilanzierung von der Gemeinde zu beachten.



5.1.3.4 Keine „interne“ Beitragspflicht

Im Zusammenhang mit der Erhebung von Beiträgen ist zu berücksichtigen, dass die Gemeinde als Beitragserhe-
bende nicht gleichzeitig als Grundstückseigentümerin auch Beitragspflichtige sein kann. In den Fällen, in denen die
Gemeinde eine Einrichtung oder Anlage selbst in Anspruch nimmt, muss bei der Ermittlung des beitragsfähigen
Aufwandes ein dem wirtschaftlichen Vorteil der Gemeinde entsprechender Betrag außer Ansatz bleiben, z. B. wird
die Straße auch zur Nutzung eigener Grundstücke benötigt (vgl. § 8 Absatz 4 Satz 4 KAG NRW). Nur der um den
Anteil der Gemeinde verminderte beitragsfähige Aufwand kann auf die Beitragspflichtigen umgelegt werden.

Die von der Gemeinde vorzunehmende Kürzung ist dabei regelmäßig abstrakt in der gemeindlichen "Erschlie-
ßungssatzung" festzulegen. Daraus entsteht jedoch kein gesonderter haushaltswirtschaftlicher Geschäftsvorfall o-
der eine interne Leistungsbeziehung zwischen den beteiligten Stellen der Gemeindeverwaltung. Es wird daher auch
kein Zahlungsvorgang ausgelöst, der zu einer Veränderung der gemeindlichen Liquiditätslage und damit zu einer
Veranschlagung einer Einzahlung in der gemeindlichen Finanzrechnung führt. Dementsprechend stellt die Ge-
meinde selbst keinen beitragspflichtigen Dritten dar, sodass deswegen auch der bilanzielle Sonderposten für Bei-
träge nicht anzupassen ist.

Eine „interne" Beitragspflicht kann auch nicht einem „Betrieb gewerblicher Art“ (BgA) der Gemeinde zugerechnet
werden. Diese steuerrechtliche Sonderform stellt keine gemeinderechtlich bestimmte abgrenzbare eigenständige
wirtschaftliche Betätigungsform der Gemeinde dar, auch wenn diese Form in bestimmten Aufgabenbereichen in-
nerhalb der Gemeindeverwaltung aus steuerrechtlichen Gründen bestehen muss. Die gemeindlichen „Betriebe ge-
werblicher Art“ stellen keinen eigenständigen beitragspflichtigen Dritten gegenüber der Gemeinde dar, durch den
Zahlungen an die Gemeinde zu leisten wären.



5.1.4 Sonderfälle bei der Bildung von Sonderposten

5.1.4.1 Allgemeine Sachlage

Die Gemeinde erhält vielfach nicht nur Zuwendungen in Form von Geldleistungen, sondern auch von Sachleistun-
gen. Auch für diese Leistungen von Dritten sind von der Gemeinde entsprechende Sonderposten in ihrer Bilanz zu
passivieren, sofern diese Leistungen zu einem aktivierbaren Vermögensgegenstand bei der Gemeinde führen.




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Diese Sachlage steht mit der Vorschrift des § 43 Absatz 5 GO NRW in Einklang, denn die Begriffe „Zuwendungen“
(als Leistungen Dritter) und „Investitionen“ (als vermögenswirksam) werden dort als Sammelbegriffe benutzt, unter
denen unterschiedliche gemeindliche Sachverhalte zu erfassen sind.



5.1.4.2 Sonderposten und besondere Finanzleistungen Dritter

5.1.4.2.1 Die Passivierung bei Finanzleistungen aus baurechtlichen Anlässen

5.1.4.2.1.1 Die Stellplatzabgabe

Die „Stellplatzabgabe“ nach der Vorschrift des § 51 Absatz 5 und 6 der BauO NRW, die aus baurechtlichen Gründen
durch Dritte an die Gemeinde zu zahlen ist, kann wie eine nicht rückzahlbare Zuwendung betrachtet werden. Es
besteht bei ihr auch keine grundsätzliche Rückzahlungsverpflichtung der Gemeinde, wie sie z. B. den vom Land
gezahlten Zuwendungen zugrunde liegt, sodass zu dem Zeitpunkt, zu dem noch keine Verwendung der erhaltenen
Mittel erfolgt ist, eine Verbindlichkeit gegenüber dem Dritten bestehen könnte.

Die Gemeinde hat, solange mit den erhaltenen Mitteln noch keine aktivierungsfähigen Vermögensgegenstände
angeschafft werden, die Mittel in der gemeindlichen Bilanz nicht unter den Sonderposten, sondern als gesonderten
Bilanzposten „Erhaltene Anzahlungen“ im Bilanzbereich „Verbindlichkeiten“ anzusetzen. Erst zum späteren Zeit-
punkt, zu dem entsprechend dem festgesetzten Zweck der erhaltenen Finanzmittel die Vermögensgegenstände
von der Gemeinde angeschafft oder hergestellt worden sind, können die notwendigen Sonderposten in der ge-
meindlichen Bilanz angesetzt werden.

Diese Sonderposten sind dann bei abnutzbaren Vermögensgegenständen entsprechend ihrer Nutzung im Rahmen
der gemeindlichen Aufgabenerfüllung bzw. ihrer Abnutzung ergebniswirksam aufzulösen. Diese Vorgehensweise
sollte die Gemeinde im Anhang des gemeindlichen Jahresabschlusses angeben. Sie soll auch den Umfang der
Erträge, die in die mittelfristige Ergebnis- und Finanzplanung einbezogen wurden, entsprechend erläutern.



5.1.4.2.1.2 Der Ausgleichsbetrag bei Sanierungsgebieten

Die Gemeinde kann von den Eigentümern der in einem förmlich festgelegten Sanierungsgebiet liegenden Grund-
stücke einen Ausgleichsbetrag in Geld zur Finanzierung der Sanierung aufgrund der durch die Sanierung bedingten
Erhöhung des Bodenwertes der betroffenen Grundstücke erheben (vgl. § 154 Absatz 1 Satz 1 BauGB). Die durch
die Sanierung bedingte Erhöhung des Bodenwerts des Grundstücks besteht aus dem Unterschied zwischen dem
Bodenwert ohne Sanierung und dem Bodenwert, der sich für das Grundstück aufgrund der rechtlichen und tatsäch-
lichen Neuordnung des Sanierungsgebiets ergibt.

Ein zur Finanzierung der gemeindlichen Sanierung vorgesehener Ausgleichsbetrag führt nicht zwingend zum An-
satz eines Sonderpostens in der gemeindlichen Bilanz, auch wenn die Kosten der Sanierung durch die Gemeinde
eine Höchstgrenze für die Ermittlung der Ausgleichszahlung des Grundstückseigentümers darstellen. Der Aus-
gleichsbetrag ist kann auch als Finanzleistung zu den sanierungsbedingten Aufwendungen der Gemeinde einzu-
stufen sein, die nicht zwingend nur von investivem Charakter sein müssen. Er stellt in solchen Fällen eine beitrags-
ähnliche Zahlung im Sinne der §§ 8, 9 und 11 KAG NRW oder nach § 127 BauGB dar. Diese Sachlage lässt dann
bei der Gemeinde keine Sonderpostenbildung entsprechend den erhaltenen Ausgleichsbeträgen zu.

Die Gemeinde kann im Zusammenhang mit der örtlichen Sanierung aber auch durch eine örtliche Satzung bestim-
men, dass der Ausgleichsbetrag für die Erweiterung oder Verbesserung von Verkehrsanlagen im Sinne des § 127
Absatz 2 Nummer 1 bis 3 BauGB erhoben wird, z. B. Straßen, Wege Plätze. Dieser Möglichkeit liegt zugrunde,
dass die Vorschriften über die Erhebung von Beiträgen für solche Maßnahmen nicht anzuwenden sind, wenn solche




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Erschließungsanlagen in einem von der Gemeinde förmlich festgelegten Sanierungsgebiet hergestellt, erweitert
oder verbessert, werden. Die erhobenen Ausgleichsbeträge sind in solchen Fällen haushaltsmäßig und bilanziell
wie sonst die erhobenen Beiträge zu behandeln.



5.1.4.2.2 Die Passivierung bei Finanzleistungen aus naturschutzrechtlichen Anlässen

Die Gemeinde erhält vielfach Finanzleistungen, die Dritte aufgrund von naturschutzrechtlichen Vorgaben an die
Gemeinde zu leisten haben, z. B. für Ersatzmaßnahmen nach dem Bundesnaturschutzgesetz oder bei Ersatzgel-
dern nach § 5 LG NRW. Derartige Zahlungen werden nach ihrem Eingang bei der Gemeinde nicht immer sofort für
die Anschaffung oder Herstellung von Vermögensgegenständen eingesetzt.

Bei solchen Zahlungen besteht zwar keine grundsätzliche Rückzahlungsverpflichtung der Gemeinde, gleichwohl
sind noch keine Sonderposten im Umfang der erhaltenen Mittel in der gemeindlichen Bilanz anzusetzen. Die Ge-
meinde hat solche Finanzmittel als erhaltene Anzahlungen zu bilanzieren, solange damit noch keine aktivierungs-
fähigen Vermögensgegenstände angeschafft oder hergestellt worden sind.

Die zusammen mit der Aktivierung von Vermögensgegenständen passivierten Sonderposten sind bei abnutzbaren
Vermögensgegenständen entsprechend deren Abnutzung ergebniswirksam aufzulösen. In den Fällen, in denen die
Gemeinde das erhaltene Ersatzgeld für die Aufstellung und Durchführung von Maßnahmen eines Landschaftsplans
verwendet, ist dessen Verbrauch in entsprechender Höhe in der Ergebnisrechnung nachzuweisen. Die Gemeinde
hat in diesem Gesamtzusammenhang zu beachten, dass das Ersatzgeld spätestens nach fünf Jahren zweckge-
bunden für Maßnahmen des Naturschutzes und der Landschaftspflege zu verwendet sein muss (vgl. § 5 LG NRW).



5.1.4.3 Sonderposten bei Festwerten für Vermögensgegenstände

Die Zusammenfassung von Vermögensgegenständen des Sachanlagevermögens in einem Festwert kann durch
die Gemeinde erfolgen, wenn erwartet werden kann, dass über eine längere Zeit hinweg eine vorab definierte
Gruppe von gemeindlichen Vermögensgegenständen in ihrem Wert, ihrer Zusammensetzung und Menge gleich-
bleibt. Die Nutzungsdauern der einbezogenen gemeindlichen Vermögensgegenstände dürfen dabei nicht erheblich
voneinander abweichen. Bei bilanzierten Festwerten kann ggf. eine Verbindung zu Sonderposten bestehen.

Die Bildung eines Sonderpostens ist beim Ansatz von Vermögensgegenständen in der gemeindlichen Bilanz immer
dann vorzunehmen, wenn die Gemeinde dafür eine investive Zuwendung erhalten hat. Dieser Grundsatz findet
auch dann Anwendung, wenn die Gemeinde die Vermögensgegenstände zusammengefasst in einem Festwert in
ihrer Bilanz ansetzt. Könnte bei der Bildung von Festwerten von diesem Grundsatz abgewichen werden, würde die
Bilanzierungsmethode „Festwert“ entscheidend für die Bildung von Sonderposten in der gemeindlichen Bilanz sein.

Die Gemeinde hat die Bildung von Sonderposten für Festwerte unter Beachtung der im Festwert zusammenge-
fassten Vermögensgegenstände vorzunehmen. Diese Sachlage bedingt, dass die Zuwendungsanteile der einzel-
nen im Festwert zusammengefassten Vermögensgegenstände festzustellen sind, um daraus einen durchschnittli-
chen Fördersatz zu ermitteln. Auf der Grundlage dieses (rechnerischen) Fördersatzes ist, gemessen am betrags-
mäßigen Gesamtansatz des Festwertes, der Wertansatz des zuzuordnenden Sonderpostens zu bestimmen.

Die Gemeinde kann dem einem Festwert zugeordneten Sonderposten unverändert lassen, solange der in der ge-
meindlichen Bilanz angesetzte Festwert nicht verändert wird. Eine Anpassung eines Festwertes kann sich z. B.
durch eine körperliche Inventur als vorzunehmende Bestandsaufnahme ergeben (vgl. § 34 Absatz 1 GemHVO
NRW). Sie erfolgt durch eine Zu- oder Abschreibung des Festwertes und wirkt sich entsprechend auf den dem
Festwert zugeordneten Sonderposten aus. Die Anpassungen des Festwertes sind von der Gemeinde im Anhang
des Jahresabschlusses, auch bezogen auf den zugeordneten Sonderposten, anzugeben und zu erläutern.




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5.1.4.4 Sonderposten bei Schenkungen

5.1.4.4.1 Allgemeine Grundlage

Der Gemeinde werden oftmals nach dem Willen eines Dritten und auf freiwilliger Basis besondere Vermögen über-
tragen. Geldleistungen als Zuwendenden. Solche Vermögensübergänge an die Gemeinde sind haushaltsmäßig als
Schenkungen einzuordnen, die in unterschiedlichen Formen auftreten können und für die Gemeinde unentgeltlich
erfolgen. Bei dem Dritten als Schenkenden findet eine Vermögensminderung und bei der Gemeinde eine Vermö-
gensmehrung statt (vgl. § 516 BGB).

Eine Schenkung an die Gemeinde kann von Dritten grundsätzlich in Form von Geldleistungen und Sachleistungen
erfolgen. Sie kann aber auch in Form von unentgeltlichen Dienstleistungen und Arbeitsleistungen durch Dritte er-
folgen. Eine besondere Form einer Schenkung an die Gemeinde stellen die rechtlich unselbstständigen örtlichen
Stiftungen dar. Der Gemeinde werden dabei durch den Stifter bestimmte Vermögensgegenstände mit einer festge-
legten Zweckbindung (Stifterwillen) zu Eigentum übertragen (vgl. §§ 97 und 100 GO NRW). Eine weitere Form stellt
ein Nachlass dar, der der Gemeinde aufgrund einer letztwilligen Verfügung zufällt.



5.1.4.4.2 Die Passivierung bei Geldleistungen Dritter

Die Gemeinde erhält oftmals Geldleistungen nach dem Willen eines Dritten als Zuwendenden. Solche Vermögens-
übergänge an die Gemeinde sind als Schenkungen einzuordnen, wenn sie für die Gemeinde unentgeltlich erfolgen.
Eine solche der Gemeinde gewährte Schenkung soll bilanziell wie eine erhaltene Zuwendung behandelt werden.
Die Gemeinde hat dabei zu beachten, dass eine Schenkung auch unter Auflagen erfolgen kann, die von der Ge-
meinde zukünftig zu erfüllen sind, sodass bei bestimmten gemeindlichen Vermögensteilen ggf. eingeschränkte
Verwendungsmöglichkeiten oder zeitliche Bindungen bestehen können.

Zu den Schenkungen an die Gemeinde sind auch die erhaltenen Spenden zu zählen, die freiwillig an die Gemeinde,
aber oftmals unter einer Zweckbestimmung geleistet werden, jedoch nicht an Dritte weitergegeben werden müssen.
Sofern die Schenkung als Auflage beinhaltet, die Geldleistung an Dritte weiterzuleiten, handelt es sich für die Ge-
meinde um eine durchlaufende Spende. In solchen Fällen wird die Gemeinde in den Schenkungsvorgang einbezo-
gen, um die Zahlungsabwicklung vorzunehmen und eine steuerrechtliche Spendenbescheinigung auszustellen.



5.1.4.4.3 Die Passivierung bei Sachleistungen Dritter

5.1.4.4.3.1 Bei Sachschenkungen

Eine Schenkung an die Gemeinde kann auch in Form von Sachen erfolgen. Bei dem Dritten als Schenkenden findet
dadurch eine Vermögensminderung und bei der Gemeinde eine Vermögensmehrung statt, ohne dass die Ge-
meinde dafür eine Gegenleistung erbringen muss bzw. der Dritte die Finanzierung der an die Gemeinde übergebe-
nen Sache übernommen hat. In solchen Fällen entstehen deshalb bei der Gemeinde keine Anschaffungskosten für
den auf sie übergegangene Sache bzw. Vermögensgegenstand.

Die Gemeinde muss den erhaltenen Vermögensgegenstand in ihrer Bilanz aktivieren und für den Wertansatz die
Anschaffungskosten ermitteln, die sie sonst im Zeitpunkt eines Erwerbs der Sache hätte aufwenden müssen. Der
ermittelte aktuelle Zeitwert des erhaltenen Vermögensgegenstandes stellt dann den aktivierungsfähigen und -pflich-




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tigen Anschaffungswert dar. Die Bilanzierung der Sachschenkung bzw. die Aktivierung des erhaltenen Vermögens-
gegenstandes durch die Gemeinde bedingt, dass in diesen Fällen auf der Passivseite die „besondere Art“ der
Finanzierung aufgezeigt werden muss.

Durch eine Sachschenkung erhält die Gemeinde eine „zugewendete“ Sache, für die sie keine Eigenmittel einsetzen
muss. Vielmehr ist in Höhe des Wertes der von einem Dritten übernommenen Sache eine Finanzierung zugunsten
der Gemeinde erfolgt. Die Gemeinde hat daher, soweit es sich um einen Vermögensgegenstand des Anlagever-
mögens handelt, in ihrer Bilanz einen Sonderposten im Umfang des Wertes des Vermögensgegenstandes zu pas-
sivieren. Bei erhaltenen abnutzbaren Vermögensgegenständen, z. B. Gebäude im Rahmen einer Erbschaft, steht
dann den daraus entstehenden Abschreibungen die anteilmäßige Auflösung des Sonderpostens gegenüber.

In den Fällen, in denen die Gemeinde den im Rahmen einer Sachschenkung erhaltenen Vermögensgegenstand
veräußert und den Veräußerungserlös wegen einer Zwecksetzung des Schenkenden (Verwendungsvorgabe) nicht
haushaltsmäßig verwendet, sondern langfristig als Finanzanlage anlegt, bleibt der gebildete Sonderposten in der
gemeindlichen Bilanz bestehen. Dessen Auflösung ist davon abhängig, wie sich der Bestand der Finanzanlage auf
der Aktivseite der gemeindlichen Bilanz im Ablauf der Zeit kapitalmäßig verändert.

Eine Passivierung kommt jedoch nicht in Betracht, wenn ein Dritter der Gemeinde immaterielle Vermögensgegen-
stände als Sachleistung übereignet. In solchen Fällen stellt die Nichtentgeltlichkeit des Geschäftsvorfalls einer Ak-
tivierung der erhaltenen immateriellen Vermögensgegenstände entgegen, denn die Gemeinde darf nicht entgeltlich
erworbene immaterielle Vermögensgegenstände nicht in ihrer Bilanz aktivieren (vgl. § 43 Absatz 1 GemHVO NRW).
Dieses Bilanzierungsverbot entfällt nicht bei Sachleistungen Dritter.



5.1.4.4.3.2 Bei (investiven) Arbeitsleistungen

In der gemeindlichen Bilanz sind auch Sonderposten für Arbeits- oder Dienstleistungen der Bürgerinnen und Bürger
der Gemeinde anzusetzen, wenn diese Leistungen für die Herstellung eines gemeindlichen aktivierungsfähigen
Vermögensgegenstandes erbracht werden. Diese Leistungen stellen dann geldwerte Sachspenden für die Ge-
meinde dar. Für die Bemessung der Bilanzierung solcher Spenden ist zu prüfen, ob grundsätzlich ein Vergütungs-
anspruch durch die Erbringung solcher Leistungen entsteht.

Nach Art der Leistungen kann im gewöhnlichen Geschäftsverkehr jedoch eine Vergütungspflicht der Gemeinde
entstehen. Sofern dann der oder die Anspruchsberechtigten aber auf die mögliche Vergütung der Gemeinde ganz
oder teilweise verzichten, entsteht ein Beitrag dieser Dritten für die betreffende gemeindliche Investition (sog. Ver-
zichtsspende). Der Gegenwert dieser erbrachten Leistungen ist dann den aktivierungsfähigen (fiktiven) Herstel-
lungskosten zuzurechnen und in gleicher Höhe ist ein Sonderposten in der gemeindlichen Bilanz zu passivieren.

Die freiwilligen Arbeiten von Dritten für die Gemeinde werden als bürgerschaftliches Engagement vielfach bereits
bei der Beantragung von Zuwendungen für ein gemeindliches Objekt eingeplant und im Zuwendungsantrag näher
bestimmt. Sie mindern i. d. R. die zuwendungsfähigen Gesamtausgaben im entsprechenden Umfang und wirken
sich daher bei der Gemeinde auf die Höhe der erhaltenen Zuwendung aus.

Die Gemeinde muss diese Gegebenheiten bei dem von ihr in der gemeindlichen Bilanz anzusetzenden Sonder-
posten beachten. In vielen Fällen werden auch die anrechenbaren Beträge konkret benannt. Die Anrechnung im
Zuwendungsverfahren führt jedoch nicht dazu, dass nach der Erbringung der persönlichen Arbeitsleistungen ein
fiktiver Finanzbetrag entstanden ist, der im Zusammenhang mit der erhaltenen Zuwendung von der Gemeinde in
der Bilanz unter dem "Sonderposten für Zuwendungen" anzusetzen ist.




GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG                             3874

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                                           § 43 GemHVO NRW


Das bürgerschaftliche Engagement bleibt eine sachbezogene Spende, die unter dem "Sonstigen Sonderposten"
zu bilanzieren ist. Die Gemeinde hat dabei eigenverantwortlich sicherzustellen, dass die tatsächlich als bürger-
schaftliches Engagement erbrachten Leistungen zutreffend und ausreichend dokumentiert werden (vgl. z. B. Rund-
erlass des MGEPA NRW vom 17. Februar 2012; SMBl. NRW. 631). Von der Gemeinde ist auch bei erhaltenen
(investiven) Arbeitsleistungen ein Zusammenhang zwischen dem passivierten Sonderposten und dem betreffenden
aktivierten Vermögensgegenstand herzustellen.



5.1.4.4.4 Die Passivierung bei der Umstufung von Straßen

Bei der Änderung der Verkehrsbedeutung einer Straße kann nach § 8 des Straßen- und Wegegesetzes Nordrhein-
Westfalen eine Umstufung (Aufstufung oder Abstufung) vorgenommen werden, um die Straße der zutreffenden
Straßengruppe zuzuordnen. Dabei kann auch ein Wechsel der Straßenbaulast stattfinden, z. B. eine Kreisstraße
wird Gemeindestraße. In diesen Fällen geht das Eigentum des bisherigen Trägers der Straßenbaulast an der
Straße sowie alle Rechte und Pflichten entschädigungslos auf den neuen Träger der Straßenbaulast über, der den
Vermögensgegenstand dann entsprechend zu bilanzieren hat.

Im Rahmen der Umstufung einer Straße erhält die Gemeinde als neuer Träger der Straßenbaulast einen Vermö-
gensgegenstand als Sachschenkung. Die Gemeinde muss die ihr zugeordnete Straße auch dann mit ihrem Wert
in ihrer Bilanz ansetzen, auch wenn ihr dafür keine Anschaffungskosten entstanden sind. Sie muss in diesen Fällen
für den übernommenen Vermögensgegenstand „Straße“ die Anschaffungskosten ermitteln, die sie im Zeitpunkt des
Erwerbs hätte aufwenden müssen, auch wenn ihr durch die Hingabe der Straße durch einen Dritten die eigene
Finanzierung dieses Vermögensgegenstandes erspart geblieben ist.

Bei dieser nicht entgeltlichen Übernahme der Straße muss deshalb, vergleichbar einer erhaltenen investiven Zu-
wendung, auch ein Sonderposten in der gemeindlichen Bilanz passiviert werden. Der ermittelte aktuelle Zeitwert
der Straße stellt dabei sowohl den aktivierungsfähigen Anschaffungswert der Straße als auch den Umfang für den
Ansatz des zu passivierenden Sonderpostens dar. Bei der Übernahme einer Straße in das gemeindliche Infrastruk-
turvermögen ist zudem zu beachten, dass auf der Aktivseite der gemeindlichen Bilanz das Straßengrundstück ge-
trennt vom Straßenkörper anzusetzen ist. Die Sonderpostenbildung auf der Passivseite der gemeindlichen Bilanz
ist in entsprechender Weise vorzunehmen.



5.1.4.4.5 Die Passivierung bei unselbstständigen Stiftungen

5.1.4.4.5.1 Allgemeine Grundlagen

Bei den rechtlich unselbstständigen örtlichen Stiftungen werden der Gemeinde durch den Stifter bestimmte Vermö-
gensgegenstände mit einer festgelegten Zweckbindung (Stifterwillen) zu Eigentum übertragen (vgl. §§ 97 und 100
GO NRW). Die Gemeinde darf nur in Übereinstimmung mit dem Stifterwillen darüber verfügen (fiduziarische Stif-
tungen). Sie muss im Rahmen ihrer jährlichen Haushaltswirtschaft die Erträge und Aufwendungen aus der Bewirt-
schaftung dieses Sondervermögens in ihrem Jahresabschluss in einer gesonderten Teilrechnung nachweisen (vgl.
§ 40 i. V. m. § 4 GemHVO NRW).

Die rechtlich unselbstständigen Stiftungen sollen i. d. R. haushaltswirtschaftlich nicht als eine gesonderte eigen-
ständige Einheit behandelt werden, denn die Gemeinde ist Eigentümer des übergebenen Vermögens und soll die
Gegenstände zur gemeindlichen Aufgabenerfüllung nutzen (Stiftungszweck). Bei mehreren Vermögensgegenstän-
den, die einer rechtlich unselbstständigen örtlichen Stiftung zuzurechnen sind, sind von der Gemeinde die einzelnen
Vermögensgegenstände getrennt voneinander nach ihrer jeweiligen Art unter dem jeweils zutreffenden Bilanzpos-
ten in ihrer Bilanz anzusetzen. Sie darf nur ausnahmsweise einen Sammelposten „Örtliche Stiftungen“ bilden und
eine einzelne Stiftung wie eine Einrichtung im Umfang ihres Wertes als Gesamtheit bilanzieren.




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Die Gemeinde hat die einzelnen erhaltenen Vermögensgegenstände einer unselbstständigen örtlichen Stiftung un-
entgeltlich in ihr wirtschaftliches Eigentum übernommen. Die für die einzelnen gemeindlichen Vermögensgegen-
stände ermittelten Anschaffungskosten, die im Zeitpunkt eines Erwerbs durch die Gemeinde hätten aufgewendet
werden müssen, stellen als Zeitwert jeweils die aktivierungsfähigen Anschaffungswerte für die Vermögenswerte
dar. Auf der Passivseite der gemeindlichen Bilanz hat die Gemeinde entsprechend den Vermögenswerten daher
die notwendigen Sonderposten anzusetzen. Die Sonderposten sollen bezogen auf die erhaltenen Vermögensge-
genstände von der Gemeinde bilanziert werden.

Bei den erhaltenen und zu aktivierenden Vermögensgegenständen einer rechtlich unselbstständigen örtlichen Stif-
tung besteht bei der Gemeinde keine Rückgabepflicht gegenüber dem Stifter. Es bedarf daher keiner Passivierung
von entsprechenden Verbindlichkeiten in der gemeindlichen Bilanz. Die Gemeinde ist auch stiftungsrechtlich ge-
genüber dem Stifter nicht zur Rückgabe des ihr überlassenen Vermögens verpflichtet. Bei rechtlich unselbststän-
digen örtlichen Stiftungen hat der Stifter das Vermögen und nicht lediglich die Stiftungsverwaltung der Gemeinde
auf Dauer übertragen.



5.1.4.4.5.2 Die Ausnahme "Sachgesamtheit"

Bei einer rechtlich unselbstständigen Stiftung können besondere Vermögensverhältnisse aufgrund des Stiftungs-
zwecks bestehen, die bei der gemeindlichen Bilanzierung des Stiftungsvermögens nicht unbeachtet bleiben kön-
nen. Eine Stiftung kann aus einer Vielzahl von "selbstständigen" Vermögensgegenständen bestehen, mit denen
aufgrund des Willens des Stifters ein gemeinsamer wirtschaftlicher Zweck durch die Gemeinde zu verfolgen ist.

Unter Berücksichtigung des wirtschaftlichen Zwecks der Nutzung des Stiftungsvermögens im Rahmen der ge-
meindlichen Aufgabenerfüllung und der Handhabbarkeit im Rahmen der gemeindlichen Haushaltswirtschaft muss
in solchen Fällen örtlich abgewogen und entschieden werden, ob nicht unter Berücksichtigung der Grundsätze
"Wirtschaftlichkeit" und "Wesentlichkeit" eine rechtlich unselbstständige örtliche Stiftung nicht als eine Sachgesamt-
heit anzusehen und zu bilanzieren ist.

Ein solcher örtlicher "Gesamtzweck" einer rechtlich unselbstständigen Stiftung kann zudem auch haushaltswirt-
schaftlich geboten sein. Er kann dadurch zum Ausdruck kommen, dass die Gemeinde den besonderen produktori-
entierten Teilplan "Stiftungen" nicht auf der Ebene der Produktbereiche aufstellt. Die Gemeinde behandelt haus-
haltsmäßig die Stiftung wie ein Produkt und stellt für jede Stiftung einen besonderen Teilplan auf. Die voraussicht-
lichen Erträge und Aufwendungen aus der Ausführung des Stiftungszwecks und der Bewirtschaftung des Stiftungs-
vermögens werden dann entsprechend veranschlagt bzw. im gemeindlichen Jahresabschluss in einer entsprechen-
den Teilrechnung abgerechnet (vgl. § 4 GemHVO NRW).

Eine besondere stiftungsrechtliche Zwecksetzung und die dadurch bedingte Einordnung als wirtschaftliche Sach-
gesamtheit lässt es dann sachlich als vertretbar ansehen, für rechtlich unselbstständige örtliche Stiftungen auch in
der gemeindlichen Bilanz einen zusammengefassten (gesonderten) Ansatz auszuweisen. Ein derartiger Bilanzpos-
ten wäre dann wie die Bilanzposten für die anderen gemeindlichen Sondervermögen im Bereich „Finanzanlagen“
in der gemeindlichen Bilanz anzusetzen.

Unter Betrachtung der Eigenständigkeit der stiftungsmäßig an die Gemeinde übertragenen Vermögensgegen-
stände wäre bei einem "Sammelansatz" zudem von einer Mitzugehörigkeit der Vermögensgegenstände zu anderen
Posten in der gemeindlichen Bilanz auszugehen. Die Annahme einer stiftungsrechtlich geprägten wirtschaftlichen
Sachgesamtheit wirkt sich auch auf die Passivierung der mit den Vermögensgegenständen verbundenen Sonder-
posten aus, sodass für eine rechtlich unselbstständige örtliche Stiftung auch nur ein einziger Sonderposten in der
gemeindlichen Bilanz anzusetzen wäre.




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