BStbl Seite 1273
Umsatzsteuer

Bundesministerium der Finanzen                                             Berlin, 9. Dezember 2011


IV D 2 - S 7330/09/10001 :001
2011/0992053

Oberste Finanzbehörden
der L ä n d e r

Umsatzsteuer;
Berichtigung der Bemessungsgrundlage wegen Uneinbringlichkeit im Insolvenzverfahren;
BFH-Urteile vom 22. Oktober 2009 - V R 14/08 - (BStBl 2011 II S. 988)
und vom 9. Dezember 2010 - V R 22/10 - (BStBl 2011 II S. 996)

Im Urteil vom 22. Oktober 2009 - V R 14/08 - (BStBl 2011 II S. 988) führt der BFH aus, dass spätestens im Augenblick der Insolvenz‐
eröffnung unbeschadet einer möglichen Insolvenzquote die Entgeltforderungen aus Lieferungen und sonstigen Leistungen an den
späteren Gemeinschuldner in voller Höhe im Sinne des § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG uneinbringlich werden. Spätestens zu diesem Zeit‐
punkt ist die Umsatzsteuer beim leistenden Unternehmer und dementsprechend der Vorsteuerabzug beim Leistungsempfänger nach
§ 17 Abs. 1 UStG zu berichtigen. Wird das uneinbringlich gewordene Entgelt nachträglich vereinnahmt, ist der Umsatzsteuerbetrag
erneut zu berichtigen (§ 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG). Das gilt auch für den Fall, dass der Insolvenzverwalter die durch die Eröffnung
uneinbringlich gewordene Forderung erfüllt.

Mit Urteil vom 9. Dezember 2010 - V R 22/10 - (BStBl 2011 II S. 996) hat der BFH entschieden, dass in dem Fall, in dem der Insol‐
venzverwalter eines Unternehmers das Entgelt für eine vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens ausgeführte steuerpflichtige Leis‐
tung vereinnahmt, die Entgeltvereinnahmung nicht nur bei der Ist-, sondern auch bei der Sollversteuerung eine Masseverbindlichkeit
im Sinne von § 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO begründet.

Die BFH-Urteile haben Auswirkungen auf die Berichtigung des Entgelts für ausgeführte steuerpflichtige Leistungen sowie den Vor‐
steuerabzug.

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird der Umsatzsteuer-Anwen‐
dungserlass vom 1. Oktober 2010 (BStBl. I S. 846), der zuletzt durch das BMF-Schreiben vom 9. Dezember 2011 - IV D 2 - S
7333/11/10001 (2011/0989130) - (BStBl I S. 1272) geändert worden ist, wie folgt geändert:


1. In Abschnitt 17.1 Abs. 5 wird Satz 5 gestrichen. Die bisherigen Sätze 6 bis 14 werden die Sätze 5 bis 13.



   In Abschnitt 17.1 werden die folgenden Absätze 11 bis 15 angefügt:

   "Uneinbringlichkeit im Insolvenzverfahren

   (11) 1Durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des leistenden Unternehmers geht nach § 80
   Abs. 1 InsO die gesamte Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis und damit auch die Empfangszuständigkeit für die offe‐
   nen Forderungen auf den Insolvenzverwalter über. 2Demzufolge kommt es zu einer Aufspaltung des Unternehmens in
   mehrere Unternehmensteile, zwischen denen einzelne umsatzsteuerrechtliche Berechtigungen und Verpflichtungen
   nicht miteinander verrechnet werden können. 3Dabei handelt es sich um die Insolvenzmasse und das vom Insolvenz‐
   verwalter freigegebene Vermögen sowie einen vorinsolvenzrechtlichen Unternehmensteil. 4Der Unternehmer ist auf
   Grund des Übergangs der Empfangszuständigkeit für die offenen Forderungen auf den Insolvenzverwalter nach § 80
2. Abs. 1 InsO selbst nicht mehr in der Lage, rechtswirksam Entgeltforderungen in seinem vorinsolvenzrechtlichen Unter‐
   nehmensteil zu vereinnahmen. 5Erbringt der Unternehmer, über dessen Vermögen das Insolvenzverfahren eröffnet
   wird, eine Leistung vor Verfahrenseröffnung, ohne das hierfür geschuldete Entgelt bis zu diesem Zeitpunkt zu verein‐
   nahmen, tritt daher spätestens mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens Uneinbringlichkeit im vorinsolvenzrechtlichen
   Unternehmensteil ein (Uneinbringlichkeit aus Rechtsgründen). 6Der Steuerbetrag ist deshalb nach § 17 Abs. 2 Nr. 1
   Satz 1 in Verbindung mit Abs. 1 Satz 1 UStG zu berichtigen. 7Vereinnahmt der Insolvenzverwalter später das zunächst
   uneinbringlich gewordene Entgelt, ist der Umsatzsteuerbetrag nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG erneut zu berichtigen.
   8Diese auf Grund der Vereinnahmung entstehende Steuerberichtigung begründet eine sonstige Masseverbindlichkeit

   im Sinne des § 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO (vgl. BFH-Urteil vom 9. 12. 2010, V R 22/10, BStBl 2011 II S. 996). 9Denn der sich aus
   § 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG ergebende Steueranspruch ist erst mit der Vereinnahmung vollständig verwirklicht und
   damit abgeschlossen.

Beispiel:

   1Über das Vermögen des U wurde am 15. 7. 01 das Insolvenzverfahren eröffnet. 2Nach dem Gutachten des vorläufigen

   Insolvenzverwalters hatte U zu diesem Zeitpunkt Forderungen aus umsatzsteuerpflichtigen Lieferungen und sonstigen
   Leistungen in Höhe von 119 000 €. 3Hierin ist die Umsatzsteuer in Höhe von 19 000 € enthalten. 4U hatte diese Umsätze
   in den entsprechenden Voranmeldungszeiträumen vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens angemeldet. 5Der Insol‐
   venzverwalter vereinnahmt im März 02 (nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens) Forderungen in Höhe von 59 500 €.
   6
       Die restlichen Forderungen kann der Insolvenzverwalter nicht realisieren.

   7U kann seine Forderungen zum Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens nicht mehr selbst realisieren. 8Die

   Forderungen sind aus rechtlichen Gründen uneinbringlich (§ 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 in Verbindung mit Abs. 1 Satz 1
   UStG). 9Im Voranmeldungszeitraum der Insolvenzeröffnung ist daher eine Berichtigung der Bemessungsgrundlage um
   100 000 € vorzunehmen. 10Nach Vereinnahmung eines Teils der Forderungen durch den Insolvenzverwalter muss die‐
   ser eine - erneute - Berichtigung der Bemessungsgrundlage nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 in Verbindung mit Abs. 1 Satz
   1 UStG von 50 000 € für den Voranmeldungszeitraum der Vereinnahmung (März 02) vornehmen. 11Die hieraus resultie‐
   rende Umsatzsteuer ist als Masseverbindlichkeit vom Insolvenzverwalter zu entrichten.

   (12) 1Wird vom Insolvenzgericht ein sog. starker vorläufiger Insolvenzverwalter nach § 22 Abs. 1 InsO bestellt, ist dieser
   Vermögensverwalter im Sinne des § 34 Abs. 3 AO. 2Da auf ihn die gesamte Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über
   das Vermögen des Schuldners übergeht, tritt bereits mit seiner Bestellung die Uneinbringlichkeit der Entgelte und die
   Aufspaltung des Unternehmens in mehrere Unternehmensteile ein und der Steuerbetrag ist nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz
   1 in Verbindung mit Abs. 1 Satz 1 UStG zu berichtigen. 3Vereinnahmt später der sog. starke vorläufige Insolvenzverwal‐
   ter im vorläufigen Insolvenzverfahren oder der Insolvenzverwalter im eröffneten Insolvenzverfahren das uneinbringlich
   gewordene Entgelt für eine Leistung, die vor Bestellung des starken vorläufigen Insolvenzverwalters erbracht worden
   ist, ist der Umsatzsteuerbetrag nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG im Zeitpunkt der Vereinnahmung erneut zu berichti‐
   gen. 4Diese auf Grund der Vereinnahmung entstehende Steuerberichtigung begründet eine sonstige Masseverbindlich‐
   keit im Sinne des § 55 Abs. 2 Satz 1 InsO bei Vereinnahmung durch den sog. starken vorläufigen Insolvenzverwalter
   bzw. eine sonstige Masseverbindlichkeit im Sinne des § 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO bei Vereinnahmung durch den Insolvenz‐
   verwalter. 5Wird das Insolvenzverfahren nicht eröffnet, ist die nach Satz 2 durchgeführte Berichtigung rückgängig zu
   machen.

   (13) 1Steuerbeträge aus Umsätzen, die von einem sog. schwachen vorläufigen Insolvenzverwalter oder vom Schuldner
   mit Zustimmung eines sog. schwachen vorläufigen Insolvenzverwalters im vorläufigen Insolvenzverfahren begründet
   werden und bei denen das Entgelt zum Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung noch nicht vereinnahmt wurde, sind nicht
   nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 in Verbindung mit Abs. 1 Satz 1 UStG zu berichtigen. 2Diese Umsatzsteuerbeträge stellen
   mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens sonstige Masseverbindlichkeiten nach § 55 Abs. 4 InsO dar und sind daher aus
   der Insolvenzmasse des dreigeteilten Unternehmens zu entrichten. 3Für Steuerbeträge aus Umsätzen, die nach der Be‐
   stellung als sog. starker vorläufiger Insolvenzverwalter erbracht worden sind, kommt ebenfalls keine Berichtigung des
   Umsatzsteuerbetrags nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG in Betracht. 4Diese Umsätze stellen mit der Eröffnung des In‐
   solvenzverfahrens sonstige Masseverbindlichkeiten nach § 55 Abs. 2 Satz 1 InsO dar.

   (14) 1Der Empfänger einer steuerpflichtigen Leistung, die vom Unternehmer vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens er‐
   bracht und für die das Entgelt wegen der Eröffnung des Insolvenzverfahrens aus Rechtsgründen uneinbringlich wurde,
   hat zu diesem Zeitpunkt die auf die steuerpflichtige Leistung entfallenden Vorsteuerbeträge nicht nach § 17 Abs. 2 Nr. 1
   Satz 1 in Verbindung mit Abs. 1 Satz 1 UStG zu berichtigen. 2Denn Zahlungsverpflichtung und Zahlungsbereitschaft
   des Leistungsempfängers bestehen fort und sind unabhängig von der Uneinbringlichkeit des Entgelts im vorinsolvenz‐
   rechtlichen Unternehmensteil des leistenden Unternehmers zu beurteilen.

   (15) 1Entgeltforderungen aus Lieferungen und sonstigen Leistungen, die vor Insolvenzeröffnung an den späteren Insol‐
   venzschuldner erbracht wurden, werden im Augenblick der Insolvenzeröffnung unbeschadet einer möglichen Insol‐
   venzquote in voller Höhe im Sinne des § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG uneinbringlich. 2Spätestens zu diesem Zeitpunkt ist die
   Umsatzsteuer beim leistenden Unternehmer und dementsprechend der Vorsteuerabzug beim Leistungsempfänger nach
   § 17 Abs. 1 UStG zu berichtigen. 3Wird das uneinbringlich gewordene Entgelt nachträglich vereinnahmt, ist der Umsatz‐
   steuerbetrag erneut zu berichtigen (§ 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG). 4Das gilt auch für den Fall, dass der Insolvenzverwal‐
   ter die durch die Eröffnung uneinbringlich gewordene Forderung erfüllt (vgl. BFH-Urteil vom 22. 10. 2009, V R 14/08,
   BStBl 2011 II S. 988)."


Die Grundsätze dieses Schreibens sind auf alle Insolvenzverfahren anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2011 eröffnet werden.

Dieses Schreiben steht ab sofort für eine Übergangszeit auf den Internetseiten des Bundesministeriums der Finanzen (http://
www.bundesfinanzministerium.de) unter der Rubrik Wirtschaft und Verwaltung - Steuern - Veröffentlichungen zu Steuerarten - Um‐
satzsteuer - Umsatzsteuer-Anwendungserlass zum Herunterladen bereit.




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                                                          Kraeusel

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Hinweis
auf amtliche Neuerscheinung

Amtliches Lohnsteuer-Handbuch 2012