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ihr zu tragenden Versorgungslasten beteiligen, soweit dafür die Kriterien des Versorgungslastenverteilungsgeset-
zes oder des Versorgungslastenteilungs-Staatsvertrages erfüllt werden.

In solchen Fällen kann auch mit dem abgebenden Dienstherrn eine Abfindungszahlung vereinbart werden. Die
Möglichkeit des Dienstherrn, einen Beamten zu entlassen, entbindet die Gemeinde nicht von ihrer Verpflichtung,
die notwendigen Pensionsrückstellungen zu bilden und in der gemeindlichen Bilanz anzusetzen (vgl. § 27 LBG
NRW). Die notwendigen Zuführungen zu den Pensionsrückstellungen entstehen aufgrund der noch von den aktiven
Beamtinnen und Beamten zu erbringenden Arbeitsleistungen. Sie sind periodengerecht den Haushaltsjahren zu-
zuordnen, in denen die Beamtinnen und Beamten der Gemeinde ihre Anwartschaften auf künftige Versorgungs-
leistungen durch ihre dienstliche Tätigkeit bei der Gemeinde erwerben.

Die Gemeinde muss daher jährlich nach den anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik ihre beamten-
rechtlichen Verpflichtungen bzw. den Umfang der gemeindlichen Pensionsrückstellungen ermitteln. In der gemeind-
lichen Ergebnisrechnung der einzelnen Haushaltsjahre sind die gesamten im gemeindlichen Haushaltsjahr entste-
henden Zuführungen zu den Pensionsrückstellungen als Aufwendungen nachzuweisen. Dieses Gebot spiegelt den
Entgeltcharakter der gemeindlichen Pensionsverpflichtungen wieder, als würden die Beamtinnen und Beamten der
Gemeinde ihre Zukunftsvorsorge eigenverantwortlich vornehmen müssen.

Im Zusammenhang mit der Versorgung von Beamten im Alter bzw. nach ihrem Ausscheiden aus dem Dienst wer-
den vielfach unterschiedliche Begriffe verwendet. Alle Begriffe sind jedoch inhaltlich in vergleichbarer Weise auf die
Zeit ausgerichtet, in der die Gemeinde Versorgungsleistungen gegenüber ihren nicht mehr tätigen Beamten zu
erbringen hat. In diesen Rahmen gehören z. B. die Begriffe „Pensionen“, „Versorgung“, „Altersversorgung“, „pensi-
onsähnliche Leistungen“. Den Leistungen der Gemeinde kommen dabei immer ein Versorgungscharakter und kein
Abfindungscharakter zu. Es besteht zudem ein unmittelbarer Bezug zu der von den Beamtinnen und Beamten
abgeleisteten Dienstzeit bzw. zu ihrer Lebensarbeitszeit.



1.1.1.2.2 Die möglichen Veränderungen

In jedem Jahresabschluss hat die Gemeinde ihre Verpflichtungen gegenüber den Beamtinnen und Beamten insge-
samt als Pensionsrückstellungen anzusetzen, denn diese müssen erst im zeitlichen Ablauf des Ruhestandes der
gemeindlichen Beamtinnen und Beamten durch die Gemeinde erfüllt werden. Für die Festlegung des Ansatzes in
der gemeindlichen Bilanz kann die Gemeinde den jahresbezogenen Aufwand bilanzbezogen oder ergebnisbezo-
gen ermitteln. Bei dem bilanzbezogenen Ansatz wird der haushaltsjahrbezogene Aufwand durch die eingetretene
Veränderung der gemeindlichen Pensionsrückstellungen gegenüber dem Vorjahr durch mögliche Erhöhungen und
Verminderungen ermittelt.

Bei ergebnisbezogenen Ansatz muss die Gemeinde die voraussichtlichen Aufwendungen für das Haushaltsjahr
ermitteln und im Jahresabschluss zum Ansatz der Pensionsrückstellungen des Vorjahres addieren sowie die sich
im Haushaltsjahr ergebenden Minderungen saldieren. Die gemeindlichen Verpflichtungen unterliegen dabei stän-
digen Veränderungen, denn die aktiven Beamtinnen und Beamten erwerben durch ihre dienstliche Tätigkeit neue
Ansprüche auf eine künftige Versorgung, die zur Erhöhung der Pensionsrückstellungen führen.

Die Gemeinde hat daher bei ihren Verpflichtungen gegenüber den Beamten jährlich zum Abschlussstichtag die
örtlichen Verhältnisse zu überprüfen und ggf. ihre Bilanzierung anzupassen. Sie hat dabei nicht staatliche Rege-
lungen oder Entscheidungen unmittelbar die die Bildung von Pensionsrückstellungen zu übernehmen, z. B. nicht
die Standards staatlicher Doppik anzuwenden. Ebenso sind ggf. gerichtliche Entscheidungen unbeachtlich, die aus
einem steuerrechtlichen Anlass ergeben und sich die gemeindlichen Verhältnisse zum Gegenstand haben oder
sich nicht darauf übertragen lassen.




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1.1.1.2.3 Die Zahlungsverpflichtungen

Die Gemeinde muss wegen der beamtenrechtlichen Pensionsansprüche die künftigen Versorgungsleistungen an
ihre Beamtinnen und Beamten als zu erbringende Auszahlungen in ihrer Liquiditätsplanung bzw. Liquiditätsvor-
sorge berücksichtigen. Sie muss diese gemeindlichen Leistungen aus der zum Zahlungszeitpunkt bzw. zum Fällig-
keitstermin vorhandenen Vermögensmasse finanzieren. Die Gemeinde hat in ihrer Liquiditätsplanung aber auch
mögliche Erhöhungen der beamtenrechtlichen Versorgungsansprüche zu berücksichtigen, weil diese Veränderun-
gen zu einer Steigerung der künftig von der Gemeinde zu zahlenden Versorgungsleistungen führen.

Durch eine regelmäßige Überwachung des gesamten gemeindlichen Versorgungssystems lassen sich die Auf-
wands- und Zahlungswirkungen der künftigen Versorgungsleistungen feststellen und die zu erbringenden Finanz-
leistungen in die langfristige Liquiditätsplanung einbeziehen. Die Erstattungsverpflichtungen der Gemeinde aus
nicht mehr bei ihr bestehenden Dienstverhältnissen von Beamtinnen oder Beamten, die noch keine Versorgungs-
empfänger, sondern bei einem anderen Dienstherrn tätig sind, stellen keine originären Pensionsverpflichtungen für
die Gemeinde als ehemaliger Dienstherr dar.

Aus den früheren Dienstverhältnissen können aber noch gemeindliche Verpflichtungen bestehen, die aufgrund des
Dienstherrnwechsels dann Erstattungsverpflichtungen gegenüber dem neuen Dienstherrn einer Beamtin oder ei-
nes Beamten darstellen. Diese Erstattungsverpflichtungen sind deshalb in der gemeindlichen Bilanz unter dem
Bilanzposten „Sonstige Rückstellungen“ auszuweisen und nicht als noch nicht erfüllte Pensionsrückstellungen der
Gemeinde anzusetzen.

Die Gemeinde hat zudem Versorgungsleistungen gegenüber den Versorgungsempfängern zu zahlen, aufgrund
dessen die bilanzierten Pensionsrückstellungen in Anspruch genommen und in ihrem Umfang herabgesetzt wer-
den. Die von der Gemeinde zu erbringenden Zahlungsleistungen an die Versorgungsempfänger können dabei je-
doch teilweise noch Aufwendungen im entsprechenden Haushaltsjahr für die Gemeinde verursachen, wenn wegen
bestehender Verpflichtungen die von der Gemeinde bilanzierten Pensionsrückstellungen nicht in entsprechender
Höhe gemindert werden können.



1.1.1.3 Keine Übertragung der Verpflichtung auf Dritte

Die beamtenrechtliche Verpflichtung der Gemeinde, für ihre Beamtinnen und Beamte nach dem Ausscheiden aus
dem Dienst die künftigen Versorgungsleistungen zu erbringen, ist nicht auf fremde Dritte übertragbar. Es ist auch
nicht zulässig, diese Ansprüche in eine eigene Einrichtung auszulagern (Rentnergesellschaft), denn diese würde
keine gemeindliche Einrichtung darstellen, die unter der Vorschrift über die Zulässigkeit wirtschaftlicher Betätigung
subsumiert werden könnte (vgl. § 107 GO NRW).

Die Gemeinde kann aber Dritte mit der Abwicklung und Zahlbarmachung gemeindlicher Versorgungsleistungen
beauftragen, sodass diese Dritten als Erfüllungsgehilfe oder in Form einer Verwaltungshilfe für die Gemeinde tätig
werden, z. B. eine Versorgungskasse. Bei der Beauftragung eines Dritten bleibt die Gesamtverantwortung bei der
Gemeinde bestehen. Sie führt nicht zu einer Veränderung des Ansatzes „Pensionsrückstellungen“ in der Bilanz.
Die Abwicklung der Auszahlungen der gemeindlichen Versorgungsleistungen durch eine gesetzliche Versorgungs-
kasse stellt daher keine Übertragung der beamtenrechtlichen Verpflichtungen der Gemeinde auf einen Dritten dar.

Die Versorgungskasse nimmt im Verhältnis zwischen der Gemeinde und ihren Beamten nur die Stellung eines
Erfüllungsgehilfen ein. Diese Sachlage gilt auch dann, wenn die Gemeinde ein Pflichtmitglied einer Versorgungs-
kasse ist (vgl. § 4 VKZVKG). In den Satzungen der Versorgungskassen ist daher unter Berücksichtigung der be-




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amtenrechtlichen Gegebenheiten z. B. bestimmt worden, dass durch die Mitgliedschaft einer Gemeinde in der Ver-
sorgungskasse nur Rechte und Pflichten zwischen der einzelnen Gemeinde als Mitglied und der Versorgungskasse
als Vertragspartner begründet werden.

Eine unmittelbare Rechtsbeziehung zwischen den gemeindlichen Beamtinnen oder den Beamten mit bilanziellen
Auswirkungen besteht daher nicht. Sie wird auch nicht durch die Zahlungsleistungen der Versorgungskasse an die
Versorgungsempfänger begründet. Die bilanzierten Verpflichtungen der Gemeinde aus den beamtenrechtlichen
sowie aus wirtschaftlichen Beziehungen mit ihren Beamtinnen und Beamten sind daher weiterhin in voller Höhe in
der gemeindlichen Bilanz als Pensionsrückstellungen anzusetzen. Sie können nur aufgrund der Erfüllung der Ver-
pflichtungen durch die Gemeinde herabgesetzt werden. Die Zahlungsleistungen der Gemeinde an die Versorgungs-
kasse stellen in diesem Sinne die Erfüllung von Verpflichtungen gegenüber den ehemaligen gemeindlichen Be-
schäftigten dar, die der Gemeinde zugerechnet werden.



1.1.1.4 Keine Saldierung mit Aktivposten

Auf der Passivseite der gemeindlichen Bilanz sind die Verpflichtungen der Gemeinde anzusetzen, zu denen auch
die Verpflichtungen gegenüber den Beamtinnen und Beamten der Gemeinde in Form von Pensionsrückstellungen
gehören. Den Verpflichtungen der Gemeinde steht das gemeindliche Vermögen auf der Aktivseite der gemeindli-
chen Bilanz gegenüber, das der Erfüllung der Aufgaben der Gemeinde dient und den Zweck hat, dass die Ge-
meinde die notwendigen Leistungen und einen Nutzen für die Einwohner und Abgabepflichtigen der Gemeinde
erbringen kann (vgl. § 90 GO NRW).

Das gemeindliche Vermögen darf deshalb bezogen auf einzelne Aufgaben oder Verpflichtungen der Gemeinde
nicht abgesondert bzw. separiert und dadurch der allgemeinen Aufgabenerledigung der Gemeinde entzogen wer-
den. Eine besondere Vermögensform der Gemeinde führt daher nicht zu einer Minderung der gemeindlichen Pen-
sionsrückstellungen auf der Passivseite der Bilanz, z. B. eine „Beamtenpensionsversicherung“, die als Kapitalver-
sicherung auf der Aktivseite der gemeindlichen Bilanz anzusetzen ist, auch wenn eine solche Kapitalversicherung
originär der Erfüllung der Versorgungsverpflichtungen der Gemeinde dient.

Eine „Beamtenpensionsversicherung“ als Kapitalversicherung dient ausschließlich der Liquiditätssicherung des
Dienstherrn zur Erfüllung von künftigen Versorgungszahlungen. Sie gibt daher keinen Anlass für eine Verrechnung
von Bilanzposten in der gemeindlichen Bilanz im Sinne einer Aufrechnung bzw. Saldierung. Das Verbot trägt dazu
bei, eine Bilanzverschleierung zu verhindern. Sie würde zudem gegen die Buchführungsgrundsätze „Klarheit“ und
„Übersichtlichkeit“ verstoßen. In der gemeindlichen Bilanz sind daher die beamtenrechtlichen Verpflichtungen der
Gemeinde ungekürzt als Pensionsrückstellungen anzusetzen.



1.1.1.5 Keine Anrechnung der Liquiditätsvorsorge

Die Gemeinde soll in ihre Liquiditätsplanung bzw. Liquiditätsvorsorge auch den künftigen Zahlungsbedarf aufgrund
ihrer Versorgungsverpflichtungen gegenüber den Beamtinnen und Beamten (Pensionsrückstellungen) einbezie-
hen. Sie hat dabei eigenverantwortlich über den Umfang und die Art ihrer gesamten Liquiditätsvorsorge zu ent-
scheiden. Es sind dabei von der Gemeinde auch spezielle Anlageformen für Kapitalanlagen nutzbar, auch wenn
eine gemeindliche Kapitalanlage nur zur Erfüllung abgrenzbarer Zahlungsverpflichten erfolgen soll bzw. eine ent-
sprechende „Kapitaldeckung“ erreichen soll.

Diese Sachlage führt nicht dazu bzw. gibt keine Veranlassung zu einer Anrechnung der Kapitalanlage auf den
Ansatz der Pensionsrückstellungen in der gemeindlichen Bilanz. Eine gemeindliche Kapitalanlage oder Kapitalde-
ckung und die Pensionsverpflichtungen der Gemeinde stellen zwei unabhängig voneinander zu bilanzierende Sach-




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verhalte bzw. gemeindliche Geschäfte dar. Ein nach den Absichten der Gemeinde bestehender zielbezogener Zu-
sammenhang zwischen der Kapitaldeckung und den gemeindlichen Versorgungs- bzw. Zahlungsverpflichtungen
gegenüber den Versorgungsempfängern stellt keine Gründe oder Anlass dar, von der Beachtung des Saldierungs-
verbots in der gemeindlichen Bilanz abzusehen.

Die getrennte Bilanzierung der genannten Sachverhalte ist auch dann erforderlich, wenn die gemeindliche „Kapi-
taldeckung“ als Finanzanlage so gestaltet worden ist, dass eine kongruente Rückdeckung für die Pensionsver-
pflichtungen der Gemeinde besteht. Die Verpflichtung der Gemeinde zur Bilanzierung von Pensionsrückstellungen
bleibt auch dann unberührt, wenn die Gemeinde im Rahmen ihrer Liquiditätsvorsorge dafür von Dritten eine Kapi-
talanlage erwirbt.



1.1.1.6 Keine Sonderzuführungen

Die konkrete haushaltsrechtliche Bestimmung über die Bemessung des Bilanzansatzes „Pensionsrückstellungen“
in der gemeindlichen Bilanz soll grundsätzlich nicht als eine Mindestvorgabe für die Ermittlung der jährlichen Zu-
führungen zu diesen Rückstellungen zu verstehen sein. Eine Gemeinde soll nicht nach Belieben die Zuführungen
erhöhen können, auch wenn dadurch das den tatsächlichen Verhältnissen entsprechende Bild der wirtschaftlichen
Lage, das durch den Jahresabschluss zu vermitteln ist, nicht beeinträchtigt würde.

Unter Beachtung einer möglichst zutreffenden Zurechnung der wirtschaftlichen Verursachung bzw. des beamten-
rechtlichen Anspruchs auf Versorgung zum einzelnen Haushaltsjahr könnte die Gemeinde, die haushaltswirtschaft-
lich dazu in der Lage wäre, dauerhaft und unabhängig vom Bedarf eine zusätzliche Zuführung vornehmen. Die
Gemeinde hat ihre Pensionsrückstellungen nach den vom Gesetzgeber bestimmten haushaltsmäßigen Grundsät-
zen und Rahmenbedingungen zu ermitteln.

Die Vorschrift eröffnet daher auch keinen übermäßigen Gestaltungsspielraum für die Bemessung der gemeindli-
chen Pensionsrückstellungen (vgl. § 91 GO NRW). Die Festlegungen über das Verfahren der Ermittlung dieser
Rückstellungen einschließlich der Festlegung des anzuwendenden Rechnungszinses gehen vielmehr vom Vorhan-
densein vergleichbarer Verhältnisse bei den Gemeinden aus und sollen eine möglichst gleiche Ermittlung der Pen-
sionsrückstellungen durch die Gemeinden gewährleisten.

Grundsätzlich ist daher eine höhere Zuführung zu den Pensionsrückstellungen als unzulässig anzusehen, sofern
kein örtliches Ereignis im abgelaufenen Haushaltsjahr dafür die Ursache darstellt. Dazu zählt auch der Fall, dass
z. B. ein beauftragter Dritter in seiner Bedarfsanalyse über die Verpflichtungen der Gemeinde relevante Variable
zur Bemessung nicht ortsbezogen oder unzutreffend angesetzt hat. In die örtliche Betrachtung der Zuführungen
sind aber auch die Vorschriften über den jährlich zu erreichenden Haushaltsausgleich nicht unbeachtlich. Die Ge-
meinde darf den ihr zustehenden Bemessungsspielraum nur in dem Maße nutzen, wie durch die zusätzlich entste-
henden Aufwendungen, der Haushaltsausgleich nicht gefährdet wird.

In den Fällen, in denen z. B. bei einer engen Auslegung der Vorgaben für die Rückstellungsbemessung das Erzielen
eines Jahresüberschusses in der Ergebnisrechnung möglich ist, darf eine erweiterte Auslegung nicht dazu führen,
dass durch die zusätzlichen Aufwendungen nunmehr ein Jahresfehlbetrag entsteht. Der gesetzlich bestimmte „ori-
ginäre“ Haushaltsausgleich begrenzt in solchen Fällen den Bemessungsspielraum der Gemeinde (vgl. § 75 Absatz
2 Satz 1 GO NRW). Ein fiktiver Ausgleich ist dafür nicht tragfähig (vgl. § 75 Absatz 2 Satz 3 GO NRW). Die Ge-
meinde muss entsprechend der allgemein geltenden Generalnorm „Der gemeindliche Jahresabschluss hat ein den
tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der wirtschaftlichen Lage der Gemeinde zu vermitteln“ ausrei-
chend sichern, dass der Jahresabschluss dem gerecht wird.

Die Gemeinde soll daher nicht zusätzliche oder höhere Zuführungen zu den Pensionsrückstellungen in der ge-
meindlichen Bilanz vorzunehmen, als es haushaltsrechtlich vorgesehen ist, denn die Haushaltsverträglichkeit stellt




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dabei eine Bemessungsgröße dar. Eine weite Ausdehnung der Bemessungsmöglichkeit der Rückstellung muss
daher aus örtlichen Gegebenheiten heraus zwingend notwendig sowie sachlich und haushaltswirtschaftlich als nicht
vermeidbar einzustufen sein. Aus verschiedenen Gründen wurde daher die Ermittlung der gemeindlichen Pensi-
onsrückstellungen nicht in die Eigenverantwortung der Gemeinde gestellt.



1.1.1.7 Die Anhangsangaben

Die Pflicht der Gemeinde zu Anhangsangaben über gemeindliche Pensionsrückstellungen in ihrem Jahresab-
schluss ist haushaltsrechtlich nicht ausdrücklich geregelt worden. Gleichwohl bietet die Bedeutung der gemeindli-
chen Verpflichtungen gegenüber ihren Beamtinnen und Beamten in Form der bilanzierten Pensionsrückstellungen
genügend Anlass, im Anhang im gemeindlichen Jahresabschluss besondere Angaben zur Bemessung und Bewer-
tung der gemeindlichen Pensionsrückstellungen zu machen.

Zu solchen Angaben sollten nicht nur nähere Angaben über den betroffenen Personenkreis sowie über das versi-
cherungsmathematische Berechnungsverfahren und die dazu festgelegten Mess- und Berechnungsgrößen ge-
macht werden. Die Gemeinde sollte auch weitere Details dazu angeben, z. B. die der Bemessung zugrunde geleg-
ten Annahmen sowie die Lebenserwartung nach der eingesetzten Richttafel. Unter dem Blickwinkel des künftigen
Erfüllungsbetrages sollte auch dargestellt werden, ob und auf welche Art und Weise allgemeine Preis- und Kosten-
steigerungen in die Ermittlung des Umfanges der anzusetzenden Pensionsrückstellungen einbezogen worden sind.

Ein Hinweis, dass die Karriere jedes einzelnen Beamten nicht in die Rückstellungsbemessung einbezogen worden
ist, braucht nicht gesondert gegeben werden. Eine Karrierestufe soll nur dann Berücksichtigung finden, sofern die
Beamtin oder der Beamte tatsächlich befördert worden ist. Es bedarf aber ggf. zusätzlicher Erläuterungen, wenn
von der Gemeinde sachlich notwendig gewordene Änderungen in der Ermittlung der Pensionsrückstellungen ge-
genüber dem Vorjahr vorgenommen worden sind oder künftig vorgenommen werden sollen.



1.1.2 Pensionsansprüche innerhalb der Gemeindeverwaltung

1.1.2.1 Die Ansprüche aus einer Verwaltungstätigkeit

Die Beamtinnen und Beamten der Gemeinden erwerben während der Zeit ihrer dienstlichen Tätigkeit in der Ge-
meindeverwaltung, beginnend mit dem Zeitpunkt des Diensteintritts, rechtlich und wirtschaftlich betrachtet, ihre
Versorgungsanwartschaften gegenüber der Gemeinde als ihren Dienstherrn. Die Vorschrift enthält daher die Ver-
pflichtung für die Gemeinde, für alle ihre unmittelbaren Versorgungverpflichtungen, in Form von Alt- und Neuzusa-
gen nach den beamtenrechtlichen Bestimmungen, die Pensionsrückstellungen ungekürzt und unsaldiert in ihrer
Bilanz anzusetzen.

Ein Bilanzposten „Pensionsrückstellungen“ ist dann in der gemeindlichen Bilanz anzusetzen, wenn die Gemeinde
zum Abschlussstichtag ein Dienstherr über Beamtinnen oder Beamte ist. Sie hat bei der Ermittlung der Pensions-
ansprüche ihrer Beamtinnen und Beamten bzw. der Bemessung der Pensionsrückstellungen jedoch nicht allein auf
die tatsächliche Beschäftigung dieser Bediensteten in ihrer Gemeindeverwaltung abzustellen. Sie muss z. B. für
Beamtinnen und Beamte, die im Wege einer vorübergehenden Abordnung von einem anderen Dienstherrn bei ihr
tätig sind, keine Pensionsrückstellungen bilden, auch wenn diese Bediensteten für ihre dienstliche Tätigkeit eine
Besoldung von der Gemeinde erhalten.

Diese besondere Sachlage für bestimmte Beamte beruht darauf, dass auf solche beamtenrechtlichen Verhältnisse
die Vorschriften über die Versorgung der Beamten keine Anwendung finden (vgl. § 14 Absatz 4 BeamtStG). Ein
solcher Verzicht bleibt bestehen, auch wenn die Dienstzeiten, die Beamtinnen und Beamte im Dienst eines öffent-




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lich-rechtlichen Dienstherrn bisher zurückgelegt haben, insgesamt ruhegehaltsfähig sind. Die Zuführungen zu ge-
meindlichen Pensionsrückstellungen sind während der Abordnungszeit einer Beamtin oder eines Beamten zu einer
anderen Gemeinde von der Körperschaft zu erbringen, die in der Abordnungszeit noch der Dienstherr der Beamtin
oder des Beamten ist.

Nach einer Versetzung zur Gemeinde als neuem Dienstherrn sind dann alle bisher erworbenen Pensionsansprüche
dieser Bediensteten, auch die während der Abordnungszeit bei der Gemeinde von der aufnehmenden Gemeinde
in ihre Pensionsrückstellungen einzubeziehen. Das Versorgungslastenverteilungsgesetz sowie der abgeschlos-
sene Staatsvertrag stehen dieser Zurechnung der Pensionsverpflichtungen nicht entgegen, weil die Beteiligungs-
pflichten eines Dienstherrn vom Bestehen eines neuen Dienstherrnverhältnisses abhängig sind.



1.1.2.2 Die Ansprüche aus unselbstständigen Betrieben

Zu einer Tätigkeit innerhalb der Gemeindeverwaltung zählen auch die dienstlichen Tätigkeiten der Beamtinnen und
Beamten, die in Verwaltungsbetrieben und Regiebetrieben der Gemeinde beschäftigt sind. Solche gemeindlichen
Betriebe sind rechtlich und wirtschaftlich unselbstständig und sind in die Gemeindeverwaltung integriert. Bei diesen
Betrieben kann nur die Gemeinde und nicht der einzelne gemeindliche Betrieb eine Rechtsbeziehung mit einem
Wirtschaftspartner eingehen.

Dieser betriebliche Status wirkt sich auch auf das beamtenrechtliche Verhältnis aus, sodass die Gemeinde für diese
Beamtinnen und Beamten der Dienstherr ist. Die Gemeinde ist für die Beamten auch dann der Dienstherr, wenn
ein „Betrieb gewerblicher Art (BgA)“ als unselbstständiger Betrieb der Gemeinde besteht. Der Begriff umfasst Ein-
richtungen, die einer nachhaltigen Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen außerhalb der Land- und Forstwirtschaft
dienen und die sich innerhalb der gemeindlichen Betätigung wirtschaftlich herausheben. Ein solcher Betrieb stellt
daher keine gemeinderechtlich bestimmte abgrenzbare, eigenständige Betätigungsform der Gemeinde dar.

Zu dieser Sonderform bedarf es daher auch keiner gesonderten haushaltsrechtlichen Regelung. Sie besteht bei
bestimmten Aufgabenbereichen innerhalb der Gemeindeverwaltung als eine steuerrechtlich abzugrenzende Betä-
tigung, weil die Betriebe körperschaftsteuerpflichtig sind (vgl. § 1 Absatz 1 Nummer 6 KStG). Eine steuerrechtliche
Maßgeblichkeit mit organisatorischen und rechtlichen Auswirkungen für die Durchführung der gemeindlichen Haus-
haltswirtschaft besteht dadurch jedoch nicht.



1.1.3 Pensionsansprüche außerhalb der Gemeindeverwaltung

1.1.3.1 Die Ansprüche gegenüber der Gemeinde

Die Beamtinnen oder Beamte der Gemeinde können statt bei der Gemeindeverwaltung auch bei organisatorisch
verselbstständigten gemeindlichen Betrieben, z. B. bei wirtschaftlichen Unternehmen (vgl. § 114 GO NRW) oder
organisatorisch verselbstständigten Einrichtungen (vgl. § 107 Absatz 2 GO NRW), aber auch bei rechtlich selbst-
ständigen wirtschaftlichen Betrieben der Gemeinde tätig sein. Die Beschäftigten werden dafür von der Gemeinde
den gemeindlichen Betrieben zugewiesen.

Die Gemeinde bleibt in diesen Fällen der Dienstherr ihrer Beamtinnen und Beamten, auch wenn ihre Beschäftigten
nicht mehr innerhalb der Gemeindeverwaltung tätig sind (vgl. § 20 Absatz 3 BeamtStG). Durch die Zuweisung an
gemeindliche Betriebe geht der beamtenrechtliche Status der betroffenen Beschäftigten nicht verloren. Sie sind
„vorübergehend“ einer ganz oder teilweise ihrem Amt entsprechenden Tätigkeit bei einer öffentlich-rechtlich oder
privatrechtlich organisierten Einrichtung (gemeindlicher Betrieb) zugewiesen worden, wenn ein dienstliches oder
ein öffentliches Interesse für diese Tätigkeit besteht (vgl. § 20 Absatz 1 BeamtStG).




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Die Rechtsstellung der gemeindlichen Beschäftigten sowie die Stellung der Gemeinde als Dienstherr werden zu-
dem nicht durch den festgelegten Zeitraum der Zuweisung bzw. durch die tatsächliche Ausübung einer „vorüber-
gehenden Tätigkeit“ bei einem gemeindlichen Betrieb berührt. Die betreffenden Beschäftigten werden hinsichtlich
ihrer Versorgungsanwartschaften so behandelt, als wären sie gleichwohl weiterhin in der Gemeindeverwaltung be-
schäftigt. Wie bei der Darstellung der haushaltswirtschaftlichen Gesamtlage im gemeindlichen Gesamtabschluss
wird die Gemeinde, zusammengesetzt aus den Organisationseinheiten „Gemeindeverwaltung“ und „Betriebe“, so
behandelt, als wäre sie eine einzige Einheit.

Für die Gemeinde besteht die Verpflichtung fort, die künftigen Versorgungsleistungen für diese Beschäftigten zu
erbringen und dafür die notwendigen Rückstellungen in ihrer Bilanz anzusetzen. Sofern daher eine Beamtin oder
ein Beamter eine Tätigkeit in einem gemeindlichen Betrieb, also außerhalb der Gemeindeverwaltung, aufnimmt,
darf die Gemeinde aus diesem Anlass nicht die bisher von ihr für die Versorgungsansprüche der betreffenden
Beamtin oder des Beamten gebildeten Pensionsrückstellungen auflösen.

Andererseits haben die gemeindlichen Betriebe entsprechende Abfindungszahlungen an die Gemeinde zu leisten,
deren formelle Abwicklung abhängig von den getroffenen Vereinbarungen über die zugewiesenen Beamten zwi-
schen der Gemeinde und ihren Betrieben ist. In den betreffenden Betrieben sind bei erst künftig anfallenden Aus-
gleichsleistungen gegenüber der Gemeinde für die dort tätigen Beamten angemessene Pensionsrückstellungen in
der gemeindlichen Bilanz anzusetzen.

Die tatsächliche örtliche Vorgehensweise der Gemeinde soll durch entsprechende Angaben im Anhang im ge-
meindlichen Jahresabschluss nachvollziehbar aufgezeigt werden. Dazu sollten nicht nur Informationen über die
Zahl der außerhalb der Verwaltung beschäftigten Beamtinnen und Beamten gegeben werden. Von der Gemeinde
sollten auch die durch solche Beschäftigungen entstandenen Leistungsbeziehungen zwischen dem gemeindlichen
Betrieb und der Gemeindeverwaltung aufgezeigt werden.



1.1.3.2 Die Ansprüche gegenüber unselbstständigen Betrieben

1.1.3.2.1 Die Bilanzierung von Pensionsrückstellungen durch die Betriebe

Die Beamtinnen oder Beamte der Gemeinde, die einem wirtschaftlichen Unternehmen (§ 114 GO NRW) oder einer
organisatorisch verselbstständigten Einrichtung (§ 107 Absatz 2 GO NRW) ohne eigene Rechtspersönlichkeit für
eine vorübergehende Tätigkeit zugewiesen werden, erwerben durch ihre dortige Tätigkeit weitere Versorgungsan-
sprüche, als wären sie in der Gemeindeverwaltung beschäftigt. Das Beamtenverhältnis der betreffenden Beamtin
oder des Beamten zu ihrem Dienstherrn „Gemeinde“ sowie ihre in diesem Dienstverhältnis bisher erworbenen An-
sprüche gegenüber der Gemeinde bestehen rechtlich unverändert fort. Sie bleiben daher von der Zuweisung eines
Beamten zu einem gemeindlichen Betrieb unberührt.

Durch die Änderung der Beschäftigung innerhalb der Rechtspersönlichkeit „Gemeinde“ findet kein Dienstherrn-
wechsel, auch kein „fiktiver“ Dienstherrnwechsel, statt. Die organisatorisch verselbstständigten Betriebe der Ge-
meinde sollen entsprechend der erworbenen Ansprüche der bei ihnen tätigen Beamtinnen und Beamten die dafür
notwendigen Pensionsrückstellungen in ihrem Jahresabschluss in der Bilanz ansetzen. Der bilanzielle Ansatz ist
dabei nach den gleichen Regeln zu bemessen, wie sie für die in der Gemeindeverwaltung tätigen Beamtinnen und
Beamte gelten (vgl. z. B. § 22 Absatz 3 EigVO NRW).

Eine derartige Zuordnung für gemeindliche Verpflichtungen ist auch aus wirtschaftlichen und organisatorischen
Gesichtspunkten geboten. Sie hat zur Folge, dass die Gemeinde im Umfang der aus der betrieblichen Tätigkeit
heraus neu erworbenen Ansprüche der Beamtinnen und Beamten von der Bildung weiterer Pensionsrückstellungen
für die Bediensteten befreit ist. Für die Zeit der betrieblichen Beschäftigung der Bediensteten können aber auch
Abfindungszahlungen an die Gemeinde erfolgen.




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1.1.3.2.2 Der Umfang der betrieblichen Pensionsrückstellungen

Die Pensionsrückstellungen sind von den organisatorisch verselbstständigten gemeindlichen Betrieben, bei denen
gemeindliche Beamtinnen und Beamte tätig sind, in dem Umfang zu bilanzieren, in dem Ansprüche dieser Bediens-
teten aus ihrer betrieblichen Tätigkeit heraus wirtschaftlich verursacht werden. Die gemeindlichen Betriebe haben
deren Umfang nach den für die Gemeinde geltenden Regelungen in § 36 Absatz 1 GemHVO NRW zu ermitteln
(vgl. § 22 Absatz 3 EigVO NRW).

Die Pensionsverpflichtungen nach den beamtenrechtlichen Vorschriften sind für die Dauer der Beschäftigung von
Beamtinnen und Beamten in einem Eigenbetrieb nach den Vorgaben in der Vorschrift des § 36 Absatz 1 GemHVO
NRW zu bemessen und als Rückstellung in der betrieblichen Bilanz anzusetzen, sofern die Gemeinde nicht den
Eigenbetrieb gegen entsprechende Zahlungen von künftig zu erbringenden Versorgungsleistungen freistellt. Das
Beamtenverhältnis der betreffenden Beamtinnen und Beamten zum Dienstherrn „Gemeinde“ sowie ihre Ansprüche
gegenüber der Gemeinde bleiben bei einer Tätigkeit in einem gemeindlichen Betrieb unberührt.

Bei der Beendigung der Tätigkeit dieser Bediensteten in einem organisatorisch verselbstständigten Betrieb der
Gemeinde ist zu klären, ob die in der Bilanz des gemeindlichen Betriebes angesetzten Pensionsrückstellungen
bestehen bleiben. Der gemeindliche Betrieb kann sich z. B. an den künftigen Versorgungsleistungen beteiligen. Er
kann die von den beschäftigten Beamtinnen und Beamten erworbenen betrieblichen Ansprüche auch auf die Ge-
meinde übertragen. Zwischen dem Betrieb und der Gemeinde sind entsprechende Absprachen zu treffen.

In den Fällen, in denen z. B. ein Bediensteter zurück zur Gemeindeverwaltung wechselt und für diesen Zeitpunkt
keine entsprechende Ausgleichszahlung des Betriebes an die Gemeinde vereinbart worden ist, muss der gemeind-
liche Betrieb in seiner Bilanz die angesetzte Pensionsrückstellung in eine sonstige Rückstellung umschichten. Ab
dem Zeitpunkt des Wechsels besteht für den betreffenden Betrieb eine Ausgleichsverpflichtung gegenüber der
Gemeinde und nicht mehr eine beamtenrechtliche Pensionsverpflichtung.

In der gemeindlichen Bilanz sind daher ab dem Zeitpunkt der „Rückkehr einer Beamtin oder eines Beamten“ die
gesamten Versorgungsverpflichtungen der Gemeinde für die „zurückkehrenden Bediensteten“ unter dem Bilanz-
posten „Pensionsrückstellungen“ zu passivieren. Soweit die Gemeinde zum Zeitpunkt der Rückkehr eines Bediens-
teten keine entsprechenden Ausgleichszahlungen erhalten hat, muss sie in ihrer Bilanz aufgrund der Ansprüche
aus der vorherigen Tätigkeit des Bediensteten gegenüber dem betreffenden gemeindlichen Betrieb eine entspre-
chende Forderung aktivieren.



1.1.3.2.3 Der Verzicht auf den Ansatz von Pensionsrückstellungen bei den Betrieben

Ein Verzicht auf den Ansatz von Pensionsrückstellungen in der Bilanz eines gemeindlichen Betriebes kann in den
Fällen in Betracht kommen, in denen durch eine Entgeltvereinbarung zwischen der Gemeinde und dem gemeindli-
chen Betrieb besteht und der Betrieb zu Ausgleichszahlungen gegenüber der Gemeinde verpflichtet ist. Diese auf-
wandswirksamen Zahlungen führen bei dem gemeindlichen Betrieb zum Verzicht auf die aufwandswirksamen Zu-
führungen zu den betrieblichen Pensionsrückstellungen, die sonst aufgrund der betrieblichen Tätigkeit den Beam-
tinnen und Beamten zustehenden Versorgungsansprüche zu bilanzieren wären.

Aufgrund der Erfüllung der künftigen Pensionsverpflichtungen durch die Gemeinde sind die im Rahmen einer Ent-
geltregelung entstehenden Zahlungen vom Unternehmen bzw. der Einrichtung als notwendige Aufschläge auf das
regelmäßige Entgelt für die zugewiesenen Beamtinnen und Beamte zu kalkulieren. Aus Sicht dieser gemeindlichen
Betriebe sind die Aufschläge ein Bestandteil des Entgelts für die Personalgestellung durch die Gemeinde sowie ein




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Bestandteil eines schwebenden Geschäfts zwischen der Gemeinde und dem betreffenden Betrieb und gehören zu
den Personalkosten.

Die Zahlungen führen bei der Gemeinde zu Erträgen, die der Deckung der von der Gemeinde zu bilanzierenden
Pensionsrückstellungen dienen. Ein gemeindlicher Betrieb kann daher auf den Ansatz von Pensionsverpflichtungen
in seiner Bilanz verzichten, soweit die Gemeinde ihren Betrieb gegen entsprechende Zahlungen von künftigen
Versorgungsleistungen freistellt (vgl. § 22 Absatz 3 EigVO NRW). In diesen Fällen entstehen aufgrund der Tätigkeit
der Beamtinnen und Beamten in einem gemeindlichen Betrieb für die Gemeinde passivierungspflichtige Verpflich-
tungen, die entsprechend zu bilanzieren sind.



1.1.3.3 Die Ansprüche gegenüber selbstständigen Betrieben

1.1.3.3.1 Keine Bildung von Pensionsrückstellungen bei den Betrieben

Die rechtlich selbstständigen Betriebe der Gemeinde haben wegen der betrieblichen Tätigkeit von gemeindlichen
Beamtinnen oder Beamten regelmäßig keine Pensionsrückstellungen in ihrer Bilanz anzusetzen. Aus der Tätigkeit
der Beamtinnen oder Beamten in diesen Betrieben entstehen zwar Ansprüche dieses Personenkreises auf künftige
Versorgungsleistungen bzw. werden wirtschaftlich verursacht.

Durch die Tätigkeit der gemeindlichen Bediensteten entsteht jedoch keine unmittelbare beamtenrechtliche Zusage
des rechtlich selbstständigen Betriebes gegenüber diesen Bediensteten, sodass eine Grundlage für den Ansatz
von Pensionsrückstellungen in der betrieblichen Bilanz dieser Betriebe nicht besteht. Der Dienstherr hat vielmehr
für die Ansprüche der Beamtinnen oder Beamten, die bei einem seiner Betriebe erworben wurden, die notwendige
Pensionsrückstellung in seiner Bilanz anzusetzen. Regelmäßig werden daher Ausgleichsleistungen zwischen der
Gemeinde und dem Betrieb vereinbart, die entsprechend ihrer Erfüllung zu bilanzieren sind.

Bei einem Wechsel dieser gemeindlichen Bediensteten zurück zur Gemeindeverwaltung kann in der betrieblichen
Bilanz eine Ausgleichsverpflichtung gegenüber der Gemeinde bestehen, denn in der Bilanz der Gemeinde sind die
vollständigen Versorgungsansprüche von solchen Bedienstete als Pensionsrückstellungen zu passivieren. Bei
noch offenen Ansprüchen der Gemeinde gegenüber einem gemeindlichen Betrieb hat die Gemeinde eine entspre-
chende Forderung in der gemeindlichen Bilanz zu aktivieren.



1.1.3.3.2 Die Freistellungsansprüche beim Dienstherrn

Die erworbenen Pensionsansprüche der Beamtinnen und Beamten gegenüber der Gemeinde als Dienstherr blei-
ben auch bei einer Tätigkeit in einem rechtlich selbstständigen Betrieb ungekürzt bestehen. Sie können nur auf
einen anderen öffentlich-rechtlichen Dienstherrn, aber nicht auf einen gemeindlichen Betrieb als sonstigen Rechts-
träger übergehen. Eine Ausnahme stellt dabei ein Betrieb in der Form der rechtsfähigen Anstalt des öffentlichen
Rechts dar. Der öffentlich-rechtlichen Anstalt steht das Recht zu, der Dienstherr von Beamten zu sein, wenn sie
hoheitliche Befugnisse im Rahmen ihrer Aufgabenerfüllung ausübt (vgl. § 114a Absatz 9 GO NRW).

Die Gemeinde als Dienstherr hat daher auch die aus den betrieblichen Tätigkeiten von Beamtinnen oder Beamten
entstandenen Pensionsverpflichtungen in ihrer Bilanz anzusetzen. Sie hat jedoch gleichzeitig gegenüber dem ge-
meindlichen Betrieb einen Freistellungsanspruch. Bei einer Tätigkeit von Beamtinnen oder Beamte einer Gemeinde
in einem rechtlich selbstständigen Betrieb der Gemeinde bedarf es daher einer Vereinbarung mit dem betreffenden
Betrieb über die Behandlung der aus der Tätigkeit dieser Bediensteten entstehenden Versorgungsverpflichtungen,
sowohl hinsichtlich des Umfanges als auch der Fälligkeiten.




GEMEINDEHAUSHALTSVERORDNUNG                           3179

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Bei Vereinbarung mit dem Betrieb werden die Versorgungsverpflichtungen aus der Tätigkeit der Beamtin oder des
Beamten gleichwohl nicht zu originären Pensionsverpflichtungen des Betriebes. Der Betrieb kann aufgrund dessen
keine Pensionsrückstellungen in seiner betrieblichen Bilanz ansetzen. Vielmehr besteht für den Betrieb eine in ihrer
Höhe noch ungewisse Verbindlichkeit gegenüber der Gemeinde. Diese betriebliche Verpflichtung ist wirtschaftlich
als Sonstige Rückstellung einzuordnen und vom Betrieb entsprechend in seiner Bilanz anzusetzen. Diese Sachlage
gilt entsprechend auch in den Fällen, in denen der gemeindliche Betrieb sich erst tatsächlich im Zeitpunkt der
künftigen Fälligkeit der beamtenrechtlichen Versorgung an den Versorgungsleistungen der Gemeinde beteiligt.



1.1.3.3.3 Die Entgelte für die Personalgestellung

Bei einer Tätigkeit von Beamtinnen und Beamten der Gemeinde in rechtlich selbstständigen Betrieben sollen die
gemeindlichen Betriebe durch ein Entgelt nicht nur die erbrachten Dienstleistungen, sondern auch die durch die
Tätigkeit erworbenen Pensionsansprüche der Beamtinnen und Beamten wirtschaftlich tragen. In der Vereinbarung
zwischen der Gemeinde und dem betreffenden Betrieb sollte deshalb klargestellt sein, dass zur Entgeltregelung
auch die notwendigen Aufschläge zur Abdeckung der künftigen Versorgungsleistungen der Gemeinde an die dem
Betrieb zugewiesenen Beamtinnen und Beamte gehören.

Aus der Sicht des Betriebes wird dadurch die Pflicht, die künftigen Pensionsverpflichtungen der zugewiesenen
Beamtinnen und Beamten wirtschaftlich zu tragen, zu einem Bestandteil der Personalkosten für die Personalge-
stellung durch die Gemeinde. Die Ansprüche der Gemeinde aufgrund ihrer Verpflichtung, die künftigen Versor-
gungsleistungen an ihre Beamten zu tragen, sind damit ein Bestandteil eines schwebenden Geschäfts zwischen
der Gemeinde und dem Betrieb, das es auf Dauer zu erfüllen gilt. Die Pensionsrückstellungen für die einem Betrieb
zugewiesenen Beamtinnen und Beamten sind dann von der Gemeinde uneingeschränkt zu tragen. Sie erhält aber
eine entsprechende Gegenleistung durch den betreffenden Betrieb.

Für die Abwicklung derartiger Geschäftsvorfälle ist zudem im Einzelfall zu prüfen, ob in der Bilanz der Gemeinde
ggf. eine Forderung gegenüber dem betreffenden Betrieb anzusetzen ist, z. B. wenn seitens des gemeindlichen
Betriebes die Verpflichtungen aus der betrieblichen Tätigkeit gemeindlicher Beamter nicht sofort, sondern erst künf-
tig gegenüber der Gemeinde erfüllt werden sollen und deshalb im entsprechenden Umfang in der betrieblichen
Bilanz passiviert werden. Der Gemeinde stehen dann in entsprechendem Umfang bilanzierungsfähige Forderungen
gegenüber dem Betrieb zu.



1.1.3.4 Die Ansprüche aus der Tätigkeit in einem Jobcenter

Die Beamtinnen oder Beamte der Gemeinde, die einer „Gemeinsamen Einrichtung nach § 44b SGB II“ zur Durch-
führung der Grundsicherung für Arbeitssuchende (Jobcenter) für eine vorübergehende Tätigkeit zugewiesen wer-
den, erwerben durch ihre dortige Tätigkeit weitere Versorgungsansprüche, als wären sie bei der Gemeinde be-
schäftigt. Das Beamtenverhältnis der betreffenden Beamtinnen oder Beamten zum Dienstherrn „Gemeinde“ sowie
ihre Pensionsansprüche gegenüber der Gemeinde bestehen rechtlich unverändert fort und bleiben von der Zuwei-
sung an ein Jobcenter unberührt. Die Änderung des Beschäftigungsumfeldes bedingt keinen Dienstherrnwechsel
und stellt auch keinen „fiktiven“ Dienstherrnwechsel dar.

Aus der dienstlichen Tätigkeit der Beamtinnen und Beamten in den Jobcentern entstehen daher unmittelbare Pen-
sionsansprüche dieser Bediensteten gegenüber der Gemeinde. Sie ist daher nicht von der Bildung und Bilanzierung
von Pensionsrückstellungen aus diesen Beschäftigungsverhältnissen bzw. Tätigkeiten außerhalb der Gemeinde-
verwaltung befreit. Eine Befreiung von der Bildung von Pensionsrückstellungen kann aber in den Fällen in Betracht
kommen, in denen die Gemeinde als alleiniger Träger des Jobcenters von der gesetzlichen Möglichkeit Gebrauch
macht, ihren Jobcenter als rechtsfähige Anstalt des öffentlichen Rechts nach § 114a GO NRW zu errichten (vgl. §
3 AG-SGB II NRW).




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